لخّصلي

موسوعة المراجعة المتقدمة الإضافة يمكن أن يكون لها دور في تقليص أو تضييق حجم فجوة التوقعات George & Malane( في المراجعة كما أوضحت دراسة أخرى أن مهنة المراجعة تواجه ضغوطا شديدة من قبل التنظيمات المختلفة والجمهور من أجل تضييق فجوة التوقعات، الأمر الذي أدى إلى تنامى الطلب على خدمات الفحص القانوني في Oberholzer, 2002( . لقد تطورت مسئولية المراجع فى الوقت الحاضر ولم تعد مقصورة فقط على إبداء رأى فنى عن مدى صدق وعدالة القوائم المالية، بل تعدت ذلك إلى تقديم تأكيد معقول Reasonable Assurance عن خلو القوائم المالية من التحريفات الجوهرية الناتجة عن الغش. وقد ظهر ذلك في جهود AICPA )SAS, (۹۹) ، No. 2( )۸۲( في إصدار معيارى المراجعة (99. No والذي يحققا إجراءات أفضل للمراجعة واختبار الرقابة. وقد أكد المعيار (۹۹) على أن المراجع يجب أن يستجيب للخطر الناتج عن الغش بمحاولة إكتشافه وذلك عن طريق الاستعانة بأفراد إضافيين لديهم مهارات ومعارف خاصة (مهارات تقصى بالإضافة إلى إيجاد تفاصيل عن كيفية الخطر، حتى يمكن إدارة الخطر، وهو ما يمكن القول معه أن هذا المعيار أدى إلى زيادة الشك المهني لدى المراجع. وكذلك معيار المراجعة الدولي رقم (٢٤٠) (240. ISA No) الخاص بمسئولية المراجع المرتبطة بالغش في مراجعة القوائم المالية، حيث أكد على ضرورة إدراك المراجع للغش في القوائم المالية، وإتخاذ الإجراءات ۸۰ جوة موسوعة المراجعة المتقدمة التي تمكنه من ذلك، والتي من ضمنها الاستعانة بمتخصص في مجال ان الفحص القانوني والتقصى. اور رابعاً: حاجة القضاء والمحاكم إلى خبراء توفر معلومات مالية ومحاسبية وهو الأمر الذي أظهر مدى حاجة القضاء إلى خبراء أو مستشارين في هذا المجال يستأنسون بأرائهم وخبراتهم من خلال تقاريرهم حول المخالفات المالية والغش المالي ومن ثم تحقق التكامل بين المحاسبة والقانون لتقديم تقصى وتحليل جيد وشامل وواضح بما يخدم الدعاوى لعل من بديهيات القول أن الباعث لنشأة المراجعة الاستقصائية القضائية إنما هو جرائم الغش بصفة عامة والفساد بصفة خاصة. فالغش يشير إلى أي تصرف متعمد للخداع وذلك بغرض الحصول على بعض المكاسب غير المشروعة، موسوعة المراجعة المتقدمة الخ. ASOSAI, 2005; Ryoba, 2005/2006) كما يمكن تصنيف الغش إلى عدة أنواع أساسية مثل: الغش الفعلى المادي)، الغش من خلال البريد والفاكس ووسائل التقنية الحديثة، والغش في الأمور القضائية، تزييف أو تبديل المستندات، اختلاس أو إساءة استخدام الأصول، إساءة استخدام السياسات المحاسبية. الخ. ولقد قامت بعض الدراسات بتقسيم الغش إلى ثلاثة أنواع رئيسية هي: (Potter, 2005;

موسوعة المراجعة المتقدمة الإضافة يمكن أن يكون لها دور في تقليص أو تضييق حجم فجوة التوقعات

) George & Malane( في المراجعة

كما أوضحت دراسة أخرى أن مهنة المراجعة تواجه ضغوطا شديدة من قبل التنظيمات المختلفة والجمهور من أجل تضييق فجوة التوقعات، واستجابة لذلك - وخاصة في الولايات المتحدة - فقد تم زيادة وإتساع دور الفاحصين القانونيين وتطوير المناهج المحاسبية بغرض تحسين مهارات اكتشاف الغش لديهم. الأمر الذي أدى إلى تنامى الطلب على خدمات الفحص القانوني في

)Oberholzer, 2002( .الآونة الأخيرة

ثالثاً: عدم قدرة الدور التقليدى المراجع الحسابات على إكتشاف الغش رغم

المسئولية الملقاة عليه:

لقد تطورت مسئولية المراجع فى الوقت الحاضر ولم تعد مقصورة فقط على إبداء رأى فنى عن مدى صدق وعدالة القوائم المالية، بل تعدت ذلك إلى تقديم تأكيد معقول Reasonable Assurance عن خلو القوائم المالية من التحريفات الجوهرية الناتجة عن الغش. وقد ظهر ذلك في جهود AICPA )SAS, (۹۹) ،(SAS, No.2( )۸۲( في إصدار معيارى المراجعة (99.No والذي يحققا إجراءات أفضل للمراجعة واختبار الرقابة. وقد أكد المعيار (۹۹) على أن المراجع يجب أن يستجيب للخطر الناتج عن الغش بمحاولة إكتشافه وذلك عن طريق الاستعانة بأفراد إضافيين لديهم مهارات ومعارف خاصة (مهارات تقصى بالإضافة إلى إيجاد تفاصيل عن كيفية الخطر، لتحديد المناطق الأكثر خطراً لدى العميل، حتى يمكن إدارة الخطر، وهو ما يمكن القول معه أن هذا المعيار أدى إلى زيادة الشك المهني لدى المراجع. وكذلك معيار المراجعة الدولي رقم (٢٤٠) (240.ISA No) الخاص بمسئولية المراجع المرتبطة بالغش في مراجعة القوائم المالية، حيث أكد على ضرورة إدراك المراجع للغش في القوائم المالية، وإتخاذ الإجراءات

۸۰
جوة موسوعة المراجعة المتقدمة

التي تمكنه من ذلك، والتي من ضمنها الاستعانة بمتخصص في مجال

ان الفحص القانوني والتقصى.

اور رابعاً: حاجة القضاء والمحاكم إلى خبراء توفر معلومات مالية ومحاسبية

للأغراض القانونية:

فلاشك أن إستشراء الفساد وتزايد الغش أدى إلى تفاقم المشاكل وزيادة حدة التعارض والصراع بين الأطراف المختلفة ذات العلاقة، وهو الأمر الذي أدى إلى تزايد الإتجاه نحو المحاكم وإزدياد الدعاوى القضائية، والتي تطرقت إلى مجالات مستحدثة تعكس عولمة التجارة وتبادل الخدمات والتجارة الالكترونية وما تتطلبه ذلك من تعقد التشريعات وزيادة الضغوط في بيئة التقاضي. وهو الأمر الذي أظهر مدى حاجة القضاء إلى خبراء أو مستشارين في هذا المجال يستأنسون بأرائهم وخبراتهم من خلال تقاريرهم حول المخالفات المالية والغش المالي ومن ثم تحقق التكامل بين المحاسبة والقانون لتقديم تقصى وتحليل جيد وشامل وواضح بما يخدم الدعاوى

القضائية المرتبطة ويحقق العدالة

--- علاقة المراجعة الاستقصائية القضائية بالغش والفساد

لعل من بديهيات القول أن الباعث لنشأة المراجعة الاستقصائية القضائية إنما هو جرائم الغش بصفة عامة والفساد بصفة خاصة. فالمراجعة الاستقصائية القضائية تعتبر أحد إن لم تكن أهم وسائل مكافحة الغش والفساد. فالغش يشير إلى أي تصرف متعمد للخداع وذلك بغرض الحصول على بعض المكاسب غير المشروعة، كما يعرف على أنه عبارة عن تحريف متعمد للحقائق والمعلومات الهامة للحصول على مميزات مالية وغير قانونية أو غير مشروعة أو أنه استخدام الخداع للحصول على ميزة غير عادلة أو

غير قانونية. وهناك أشكال متعددة للغش مثل الإبتزاز Kickbacks

۸۱
موسوعة المراجعة المتقدمة

والمخالفة للقواعد والقوانين والسرقة وإخفاء الأنشطة المنصفة بالغش والتزييف المتعمد بالقوائم المالية أو وجود عمولات سرية وعمليات التواطؤ الحصول على منح وتبرعات، ووجود تواطؤ في العطاءات والتعاقدات .... الخ..

(ASOSAI, 2005; Ryoba, 2005/2006) كما يمكن تصنيف الغش إلى عدة أنواع أساسية مثل: الغش الفعلى

المادي)، الغش بإخفاء الحقائق، الغش الضمني، الغش من خلال البريد والفاكس ووسائل التقنية الحديثة، والغش في الأمور القضائية، بينما يعرف الضاد بأنه عبارة عن الجهود المستخدمة للتأثير على أو إساءة استخدام السلطة من خلال القيام بتقديم أو قبول مكافآت غير قانونية للحصول على مميزات خاصة غير مشروعة، تزييف أو تبديل المستندات، اختلاس أو إساءة

استخدام الأصول، إساءة استخدام السياسات المحاسبية... الخ.

ولقد قامت بعض الدراسات بتقسيم الغش إلى ثلاثة أنواع رئيسية هي: (Potter, 2005; Krell, 2002)

ا – إساءة استخدام الأصول وتتضمن إساءة استخدام أو سرقة أصل في المنشأة مثل: عمليات الغش في المخزون، والغش في عناصر المدفوعات والمقبوضات.

ب الفساد: وهو التصرف الذى يستخدم فيه الأفراد سلطاتهم بشكل خاطئ من أجل تحقيق بعض المنافع لأنفسهم أو للآخرين مثل عمليات التعارض في المصالح والرشاوى والإكراميات غير القانونية

والإبتزاز.

ج تحريف القوائم المالية: تزييف القوائم المالية مثل عدم تسجيل بعض

الالتزامات بالدفاتر.

۸۲

موسوعة المراجعة المتقدمة

ولاشك أن هناك الكثير من الدوافع وراء إرتكاب الغش غير أن هناك إحدى الدراسات التي لخصت تلك الدوافع في أربعة أسباب للغش هي: Krell)

أولاً: الحاجة: حيث يكون الاحتياج المادى التعرض لأزمة مالية مثل وجود أعباء ديون، أو حاجة للعلاج باهظ التكلفة، أو ضعف المرتب... الخ. ثانياً: الرغبة فأحياناً يمكن أن يعزز فقدان الثقة بالشركة عنصر الرغبة في إرتكاب الغش، ولاشك أن الرغبة تتوقف على قيم أخلاقية وتربوية ومجتمعية فضلاً عن مواقف سيكولوجية أخرى مثل الموقف من

صاحب العمل الشعور بالظلم والإضطهاد... الخ.

ثالثاً: الفرصة حينما تجتمع الحاجة مع الرغبة يكون البحث ملحماً عن الفرصة، ويتحيين القائم بالغش الفرص الممكنة، وهنا ينبغى ملاحظة أن وجود أنظمة وضوابط رقابية قوية وصارمة سيقلل بالضرورة من

فرص إرتكاب جرائم الغش.

رابعاً: القدرة: تكتمل السلسلة السببية لإرتكاب الغش بتوافر القدرة والتي تأتي

بتضافر مجموعة من العوامل مثل الذكاء والمهارة فضلاً عن التسهيلات في تفهم وإجادة استخدام التكنولوجيا ووسائل التقنية الحديثة. وإستكمالاً لهذه الجزئية البحثية فإن هناك بعض العلامات التحذيرية أو المؤشرات الدالة على وجود الغش ينبغى الإشارة إليها بحيث تصبح علاقات أو إشارات على طريق البحث عن الحقيقة بالنسبة للفاحص القانوني.

فعلى مستوى الأفراد مثل:

الظهور المفاجئ للفرد بمستوى مادى أكبر من المستوى المادى الحقيقي

أو عن ما سبق أن عرف عنه.

تجاهل أنظمة الرقابة الداخلية والمراجعات المختلفة.

۸۳