معيار التدقيق الدولي رقم 521 اإلجراءات التحليلية: يتناول هذا المعيار الدولي للتدقيق إستخدام المدقق لإلجراءات التحليلية كإجراءات جوهرية "اإلجراءات التحليلية الجوهرية"(، كذلك يعالج مسؤولية المدقق عن أداء اإلجراءات التحليلية قرب نهاية التدقيق التي تساعده عند تكوين إستنتاج شامل حول القوائم المالية. ويعالج المعيار رقم 312 إستخدام اإلجراءات التحليلية كإجراءات لتقييم المخاطر، ويتضمن المعيار رقم 330 المتطلبات واإلرشادات فيما يتعلق بطبيعة ورزنامة ومدى إجراءات التدقيق إستجابة لتقييم المخاطر؛ قد تتضمن إجراءات التدقيق هذه إجراءات تحليلية جوهرية. يهدف المدقق من خالل هذا المعيار إلى الحصول على أدلة إثبات مالئمة وموثوقة عند إستخدام اإلجراءات التحليلية، على تكوين إستنتاج عام حول ما إذا كانت القوائم المالية متوافقة مع فهم المدقق للمنشأة. يعني مصطلح "اإلجراءات التحليلية" حسب نص المعيار، تقييمات المعلومات المالية من خالل تحليل العالقات المعقولة بين المعلومات المالية وغير المالية؛ ذات الصلة أو التي تختلف عن القيم المتوقعة بمبالغ كبيرة. وتعني اإلجراءات التحليلية تحليل النسب والمؤشرات المهمة كالعالقات والتي تكون متعارضة مع معلومات أخرى وتضم: - مقارنة النسب المالية للمؤسسة مع النسب السائدة في نفس القطاع اإلقتصادي؛ - مقارنة المعلومات المالية بأخرى غير مالية كمصاريف المستخدمين مع عدد الموظفين. عند تصميم وتنفيذ اإلجراءات التحليلية الجوهرية، 330 يجب على المدقق: 60 - تحديد مدى كفاية اإلجراءات التحليلية الجوهرية للحصول على تأكيدات معينة، اإلعتبار المخاطر المقدرة للتحريفات الجوهرية واإلختبارات التفصيلية، إن وجدت، لهذه التأكيدات؛ - تقييم مصداقية البيانات التي من خاللها يضع المدقق توقعاته للمبالغ أو النسب المسجلة، مع األخذ في اإلعتبار المصدر، والضوابط الرقابية الموضوعة على تحضيرها؛ - وضع توقع للمبالغ أو النسب المسجلة وتقييم ما إذا كان التوقع دقيقا بدرجة كافية لتحديد التحريفات قد تتسبب بشكل فردي أو عند تجميعها مع تحريفات أخرى، في أن تتضمن القوائم المالية - تحديد مقدار كل الفروقات بين المبالغ المسجلة والقيم المتوقعة المقبولة دون المزيد من التحقق.  اإلجراءات التحليلية التي تساعد على تكوين إستنتاج عام: يجب على المدقق تصميم وتنفيذ إجراءات تحليلية قرب نهاية التدقيق التي تساعده على تكوين إستنتاج عام حول ما إذا كان القو ائم المالية متوافقة مع فهمه للمنشأة.  دراسة نتائج اإلجراءات التحليلية: من خالل اإلجراءات التحليلية المنفذة وفقا لهذا المعيار، يجب على المدقق دراسة هذه اإلختالفات من خالل: - االستفسار من اإلدارة والحصول على أدلة إثبات مناسبة ومالئمة لردود اإلدارة؛ - القيام بإج ارءات تدقيق أخرى حسب الضرورة في ظل الظروف.  معيار التدقيق الدولي رقم 531 العينات في التدقيق: لذا جاء هذا المعيار ليمكن المدقق من إستخدام العينة كبديل عن ذلك على أن يتم تعميم النتائج المتوصل إليها على المجتمع ككل. 61 بعض المفاهيم المرتبطة بالمعيار: العينات في التدقيق )أخذ العينات(: تطبيق إجراءات التدقيق على أقل من ٪100 من البنود ضمن مجتمع التدقيق بحيث كل وحدات المجتمع لها فرصة اإلختيار من أجل توفير أساس معقول يمكن على أساسه إستخالص إستنتاجات حول المجتمع ككل. عن اإلستنتاج إذا كان المجتمع ككل يخضع لنفس إجراءات التدقيق، ويمكن أن تؤدي مخاطر أخذ - مخاطر الرفض الخاطئ: في حالة إختبار الرقابة، تكون الضوابط الرقابية أكثر فعالية مما هي عليه في الواقع، أو في حالة اإلختبارات التفصيلية، في الواقع. يهتم المدقق في المقام األول بهذا النوع من اإلستنتاج الخاطئ ألنه يؤثر على فعالية التدقيق وأكثر من ذلك، من المحتمل أن يؤدي إلى رأي تدقيق غير مناسب. تكون الضوابط الرقابية أقل فعالية مما هي أو في حالة اإلختبارات التفصيلية، وجود تحريفات جوهرية في حين أنها غير موجودة في الواقع. هذا النوع من اإلستنتاج الخاطئ يؤثر على كفاءة التدقيق كما هو معتاد يؤدي إلى أعمال إضافية إلثبات أن اإلستنتاجات األولية كانت غير صحيحة. أخذ العينات اإلحصائية: أخذ العينات الذي له الخصائص التالية، حيث ألن نهج أخذ العينات الذي ال يحتوي على هذه الخصائص يعتبر أخذ عينات غير إحصائية: - اإلختيار العشوائي لعناصر العينة؛ - إستخدام نظرية اإلحتماالت لتقييم نتائج العينة بما في ذلك قياس مخاطر أخذ العينات. يسري هذا المعيار الدولي للتدقيق عندما يقرر المدقق إستخدام أسلوب العينات في أداء إج ارءات ويعالج إستخدام المدقق العينات اإلحصائية وغير اإلحصائية عند تصميم وإختيار عينة التدقيق هذا المعيار يتمم المعيار رقم 200 الذي يتناول مسؤولية المدقق لتصميم وتنفيذ إجراءات التدقيق للحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة تمكن من إستخالص إستنتاجات معقولة يمكن على أساسها 62 بناء رأي المدقق. حيث يوفر المعيار رقم 200 إرشادات حول الوسائل المتاحة للمدقق إلختيار البنود التي سيتم إختبارها، والتي يعد أخذ عينات التدقيق أحدها. هو توفير أساس معقول إلستخالص إستنتاجات حول المجتمع الذي تم إختيار العينة منه. - عند تصميم عينة التدقيق، يجب على المدقق مراعاة الهدف من إجراءات التدقيق وخصائص المجتمع الذي سيتم سحب العينة منه؛ - يجب على المدقق تحديد حجم العينة الكافي لتقليل مخاطر أخذ العينات إلى مستوى منخفض - يجب على المدقق إختيار بنود العينة بحيث يكون لكل وحدة في المجتمع فرصة اإلختيار؛  تنفيذ إجراءات التدقيق: - إذا كان إجراء التدقيق ال ينطبق على البند المحدد، يجب على المدقق تنفيذ اإلجراء على بند بديل؛ البند المحدد، - يجب على المدقق معاملة هذا البند على أنه إنحراف عن الضوابط الرقابية المحددة في حالة إختبارات الرقابة،  طبيعة وأسباب اإلنحرافات والتحريفات: - يجب على المدقق التحقق من طبيعة وسبب أي إنحرافات أو تحريفات تم تحديدها، وتقييم تأثيرها المحتمل على الهدف من إج ارءات التدقيق ومجاالت التدقيق األخرى؛ - في الحاالت النادرة للغاية حيث يعتبر المدقق تحريف أو إكتشاف إنحراف في العينة على أنه حالة شاذة، ال يمثل المجتمع؛ - يجب على المدقق تحقيق هذه الدرجة من اليقين من خالل أداء إجراءات تدقيق إضافية للحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة على أن اإلنحراف أو التحريف ال يؤثر على باقي المجتمع. بالنسبة إلجراء اإلختبارات التفصيلية، يجب على المدقق إسقاط التحريفات الموجودة في العينة على المجتمع.  تقييم نتائج العينة في التدقيق: وما إذا كان إستخدام عينات التدقيق قد قدم أساسا معقوال لإلستنتاجات حول المجتمع الذي تم إختباره.  معيار التدقيق الدولي رقم 541 تدقيق التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها: يتناول هذا المعيار مسؤوليات المدقق المتعلقة بالتقديرات المحاسبية واإلفصاحات عند تدقيق وعلى وجه التحديد، يتضمن المعيار المتطلبات واإلرشادات التي تشير إلى، أو تتوسع في كيفية تطبيق المعايير التالية: 315 ISA، 330 ISA، 450 ISA، 500 ISA وغيرها من المعايير الدولية للتدقيق الواجب تطبيقها فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها. كما يتضمن والمؤشرات التي تشير إلى إحتمال تحيز اإلدارة. يهدف المدقق من خالل هذا المعيار إلى الحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة فيما إذا كانت التقديرات المحاسبية واإلفصاحات امتعلقة بها في القوائم المالية معقولة في سياق المرجع المحاسبي المطبق. يخضع لعدم التأكد من التقدير. - التقدير المدقق لمبلغ أو مدى من المبالغ: مبلغ أو مجموعة من المبالغ، - تقدير غير مؤكد )عدم تأكد التقدير(: قابلية التعرض لنقص مالزم في دقة في قياس. - تحيز اإلدارة: عدم حياد اإلدارة عند إعداد المعلومات. - تقدير اإلدارة لمبلغ واحد: المبلغ المحدد من قبل اإلدارة لإلعتراف أو اإلفصاح عنه في القوائم المالية كتقدير محاسبي. - نتيجة التقدير المحاسبي: المبلغ النقدي الفعلي الناتج من إتضاح المعامالت أو األحداث أو الظروف المعالجة بتقدير محاسبي. طبيعة التقديرات المحاسبية: ويخضع قياس هذه المبالغ النقدية إلى عدم تأكد التقدير، التي هذه القيود تؤدي إلى الذاتية والتباين في نتائج القياس. تتضمن عملية إجراء التقديرات المحاسبية إختيار وتطبيق طريقة باستخدام اإلفتراضات و البيانات، األمر الذي يتطلب الحكم من قبل اإلدارة ويمكن أن يؤدي إلى تعقيد في القياس، الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة في قياس هذه المبالغ النقدية تؤثر على قابلية تعرضهم للتحريف. المفاهيم األساسية لهذا المعيار: يتطلب هذا المعيار الدولي تقييما منفصال للمخاطر المالزمة ألغراض تقييم مخاطر التحريفات الجوهرية على مستوى التأكيدات للتقدي ارت المحاسبية. قد تخضع أو تتأثر قابلية تعرض التأكيدات إلحتمال عدم الدقة قد يكون جوهريا بعدم التأكد أو التعقيد أو الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى والعالقة المتبادلة بينهما. وفقا لما هو موضح في المعيار الدولي رقم ، تبعا لذلك، يعتمد تقييم المخاطر المالزمة على الدرجة التي بها عوامل المخاطر المالزمة على إحتمالية أو حجم ويقدم إرشادات للتأكيد على أهمية القرارات المتعلقة بالضوابط الرقابية على التقديرات المحاسبية، بما في والتي يطلب من المدقق تقييم تصميمها وتحديد ما إذا كانت منفذة، وإختبار فعالية هذه الضوابط. يتطلب هذا المعيار الدولي أيضا تقييما منفصال لمخاطر الرقابة عند تقييم مخاطر التحريفات الجوهرية في تأكيدات التقديرات المحاسبية. كانت إجراءات التدقيق اإلضافية تأخذ في اإلعتبار اإلعتماد على فعالية الضو ابط الرقابية. و إذا لم يقم المدقق بإجراء إختبار الضوابط الرقابية، ال يمكن تقليل تقييم المدقق لمخاطر التحريفات الجوهرية على مستوى التأكيدات لألداء الفعال للضوابط الرقابية على تأكيدات خاصة. يؤكد هذا المعيار الدولي للتدقيق على أن إجراءات التدقيق اإلضافية )بما في ذلك، عند اإلقتضاء، إختبا ارت الرقابة( يجب أن تستجيب ألسباب مخاطر التحريفات الجوهرية المقيمة على مستوى التأكيدات، مع األخذ في اإلعتبار تأثير واحد أو أكثر من عوامل المخاطر المالزمة وتقييم المدقق للمخاطر الرقابية. ممارسة الشك المهني فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية تتأثر بمراعاة المدقق لعوامل المخاطر المالزمة، وتزداد أهميته عندما تخضع التقديرات المحاسبية لدرجة عالية من عدم التأكد في التقدير أو تتأثر بدرجة كبيرة بالتعقيد، أو الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى. وبالمثل، فإن ممارسة الشك المهني مهمة عندما تزداد قابلية وقوع التحريف بسبب التحيز أو الغش من اإلدارة. المجمعة، تقييم ما إن كانت التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها معقولة في سياق المرجع المحاسبي المطبق، أو تم تحريفها. فإن المقصود بـ "معقول في سياق المرجع المحاسبي المطبق" أن المتطلبات ذات الصلة المنصوص عليها في المرجع المحاسبي المطبق تم تطبيقها بما في ذلك تلك التي تتناول: - إج ارء التقدير المحاسبي، بما في ذلك إختيار الطرق واإلفتراضات والبيانات، مع مراعاة طبيعة التقدير المحاسبي وحقائق وظروف المنشأة؛ - إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر؛ - اإلفصاحات حول التقدير المحاسبي، بما في ذلك اإلفصاحات حول كيفية إعداد التقدير المحاسبي واإلفصاحات التي توضح طبيعة ومدى ومصادر التقدير المحاسبي. أهم متطلبات تطبيق المعيار:  إجراءات تقييم المخاطر واألنشطة المتعلقة بها: عند الحصول على فهم للمنشأة وبيئتها، وكذا الرقابة الداخلية، كما هو مطلوب بموجب المعيار 315 ISA، ويجب عليه تنفيذ إجراءات للحصول على هذا الفهم بالقدر الالزم لتوفير أساس مناسب يمكن من تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية في القوائم المالية ومستويات التأكيد. - معامالت المنشأة واألحداث والظروف األخرى التي قد تؤدي إلى الحاجة إلى إثبات تقدي ارت محاسبية أو تغييرات فيها ليتم اإلعتراف بها أو اإلفصاح عنها في القوائم المالية؛ اإلعتراف وقواعد القياس ومتطلبات العرض واإلفصاح(؛ وكيفية تطبيقها في سياق طبيعة وظروف المنشأة وبيئتها، بما في ذلك المعامالت و األحداث أو الظروف األخرى التي تخضع أو تتأثر بعوامل المخاطر المالزمة؛ - العوامل التنظيمية المتعلقة بالتقديرات المحاسبية للمنشأة؛ - طبيعة التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها التي يتوقع المدقق تضمينها في القوائم المالية للمنشأة، بناءا على فهمه لألمور المذكورة سابقا )معامالت الكيان ، المطبق والعوامل التنظيمية . .  الرقابة الداخلية للمنشأة: - طبيعة ومدى رقابة المنشأة والحوكمة المطبقة على عملية إعداد التقارير المالية لإلدارة المتعلقة بالتقديرات المحاسبية؛ - كيفية تحديد اإلدارة الحاجة إلى الكفاءات أو المعرفة المتخصصة، وكيفية تطبيقها لها، والمتعلقة بما فيها اإلستعانة بخبير؛ بما في ذلك:  فئات المعامالت واألحداث والظروف التي تعد مهمة للقوائم المالية والتي تؤدي إلى الحاجة أو التغييرات في التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها؛  بالنسبة لهذه التقدي ارت المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها، كيفية قيام اإلدارة بـتحديد الطرق أو اإلفت ارضات أو مصادر البيانات ذات الصلة، والحاجة إلى التغيير فيها، وكذا فهم درجة عدم تأكد التقدير، مع مراعاة نطاق نتائج القياس المحتملة؛ بما في ذلك إختيار مبلغ واحد مقدر واإلفصاحات المتعلقة به إلدراجها في القوائم المالية. اإلدارة؛ - يجب على المدقق فحص نتيجة التقديرات المحاسبية السابقة أو إعادة التقدير الالحق لها، للمساعدة في تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية خالل الفترة الحالية، وعليه األخذ في اإلعتبار خصائص التقديرات المحاسبية عند تحديد طبيعة ومدى الفحص؛ وال يهدف الفحص إلى التشكيك في اإلجتهادات المتعلقة بالتقديرات المحاسبية للفترة السابقة التي كانت مناسبة بناءا على المعلومات المتاحة في ذلك وقت إجراء التقديرات؛ يجب على المدقق تحديد ما إذا كان يحتاج فريق التدقيق أو تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الحصول عليها. - عند تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية بخصوص التقديرات المحاسبية واإلفصاحات على مستوى التأكيدات، وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 315 ISA، يجب على المدقق تقييم بشكل منفصل المخاطر المالزمة ومخاطر الرقابة؛ ولتحديد مخاطر التحريفات الجوهرية ولتقييم المخاطر المالزمة يجب على المدقق أن يأخذ في اإلعتبار ما يلي:  الدرجة التي يخضع بها التقدير المحاسبي لعدم تأكد التقدير؛ 68  درجة تأثر عملية إختيار وتطبيق الطريقة واإلفتراضات والبيانات الالزمة عند إجراء التقدير المحاسبي؛ بالتعقيد، أو الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى. - يجب على المدقق تحديد ما إذا كان هناك أي من مخاطر التحريفات الجوهرية تم تحديدها وتقييمها، وإذا حدد المدقق وجود ذلك، يجب عليه - وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 330 ISA، يجب أن تستجيب إجراءات التدقيق اإلضافية لمخاطر التحريفات الجوهرية التي تم تقييمها على مستوى التأكيدات، نتجت عنه هذه المخاطر. ويجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على واحد أو أكثر من األساليب التالية:  الحصول على أدلة اإلثبات من األحداث التي وقعت حتى تاريخ تقرير المدقق؛  تقدير المدقق لمبلغ أو مدى من المبالغ. التحريفات الجوهرية المقيمة، ويجب عليه تصميم وتنفيذ إجراءات تدقيق إضافية بطريقة غير منحازة من أجل الحصول على أدلة إثبات التي - وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 330 ISA، على أدلة إثبات كافية ومالئمة فيما يتعلق بفعالية الضوابط الرقابية ذات الصلة، وذلك في الحاالت التالية:  إذا تضمن تقييم المدقق لمخاطر التحريفات الجوهرية على مستوى التأكيدات توقعا بأن الضوابط الرقابية تعمل بفعالية؛  أو إذا كانت اإلجراءات األساسية وحدها ال يمكن أن توفر أدلة إثبات كافية ومالئمة على مستوى التأكيدات. 69 فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية، يجب أن تستجيب اإلختبارات التي يجريها المدقق على الضوابط وعند تصميم وإجراء إختبارات الضوابط الرقابية يجب على المدقق الحصول على أدلة إثبات أكثر إقناعا كلما زاد إعتماده على فعالية - بالنسبة للمخاطر الجوهرية المتعلقة بالتقدير المحاسبي، يجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية إختبارات الضوابط الرقابية خالل الفترة الحالية إذا كان المدقق يخطط لإلعتماد على تلك وعند اإلعتماد على اإلجراءات األساسية فقط في تحديد مخاطر جوهرية، يجب أن تشمل هذه اإلجراءات إختبارات تفصيلية. عندما تشمل إجراءات التدقيق اإلضافية المنفذة الحصول على أدلة إثبات من األحداث التي وقعت حتى تاريخ تقرير المدقق، يجب على المدقق تقييم ما إذا كانت أدلة اإلثبات كافية ومالئمة لمعالجة مخاطر التحريفات الجوهرية المتعلقة بالتقديرات المحاسبية، مع األخذ في اإلعتبار أن التغير في الظروف والحاالت األخرى ذات الصلة الواقعة بين بين الحدث وتاريخ التقييم قد يؤثر على مالءمة أدلة اإلثبات في سياق تطبيق المرجع المحاسبي المعمول به.  إختبار كيفية إجراء اإلدارة للتقدير المحاسبي: عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، يجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على إجراءات، تم تصميمها وتنفيذها للحصول على أدلة تدقيق كافية ومناسبة تتعلق - اختيار وتطبيق الطرق واإلفت ارضات الهامة والبيانات التي إستخدمتها اإلدارة عند إجراء التقدير المحاسبي؛ - كيفية إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر إعدادها اإلفصاحات المتعلقة بذلك حول عدم تأكد التقدير.  الطرق: عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إج ارء اإلدارة لتقدير محاسبي، يجب أن تتناول إجراءات التدقيق اإلضافية ما يلي: 70 - ما إذا كانت الطريقة المختارة مناسبة في سياق المرجع المحاسبي المطبق، وما إذا التغييرات - ما إذا كانت اإلجتهادات الممارسة عند إختيار الطريقة تؤدي إلى ظهور مؤشرات عن إحتمال - ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات بشكل متسق، نمذجة معقدة، وأيضا عند االقتضاء:  ما إذا كان تصميم النموذج يحقق هدف التقييم المنصوص عليه في إطار المرجع المحاسبي المطبق، أو ما إذا كانت التغييرات عن نموذج الفترة السابقة، يعد مناسبا للظروف القائمة؛  ما إذا كانت التعديالت على مخرجات النموذج تتوافق مع هدف التقييم المنصوص عليه في إطار المرجع المحاسبي المطبق وتعد مناسبة للظروف القائمة؛ - ما إذا كانت سالمة اإلفتراضات والبيانات الهامة تم الحفاظ عليها في تطبيق الطريقة. فيما يخص اإلفتراضات الهامة، - ما إذا كانت اإلفتراضات الهامة مناسبة في إطار المرجع المحاسبي المطبق، - ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات لتحديد اإلفتراضات الهامة، - ما إذا كانت اإلفتراضات الهامة متسقة مع بعضها البعض ومع اإلفتراضات المطبقة على التقديرات المحاسبية األخرى، أو مع ما يتعلق بها من إفت ارضات تم إستخدامها في المجاالت األخرى وذلك بناءا على المعرفة المكتسبة من طرف المدقق خالل التدقيق؛ ما إذا كانت اإلدارة ما إذا كانت اإلدارة تنوي ولديها القدرة على تنفيذ خطط عمل محددة. 71  البيانات: عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، فيما يخص البيانات، يجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على بما يلي: وما إذا كانت التغييرات مقارنة بالفترات السابقة مناسبة؛ - ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات لتحديد البيانات، اإلدارة؛ - ما إذا كانت البيانات مالئمة وموثوقة في ظل الظروف القائمة؛ عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، اإلضافية، وفي إطار المرجع المحاسبي المطبق: - ما إذا إتخذت اإلدارة الخطوات المناسبة من أجل فهم عدم تأكد التقدير، التقدير عن طريق إختيار مبلغ مقدر مناسب وإعداد اإلفصاحات المتعلقة بعدم تأكد التقدير؛ أو معالجة عدم تأكد التقدير،