لخّصلي

معيار التدقيق الدولي رقم 521 اإلجراءات التحليلية: يتناول هذا المعيار الدولي للتدقيق إستخدام المدقق لإلجراءات التحليلية كإجراءات جوهرية "اإلجراءات التحليلية الجوهرية"(، كذلك يعالج مسؤولية المدقق عن أداء اإلجراءات التحليلية قرب نهاية التدقيق التي تساعده عند تكوين إستنتاج شامل حول القوائم المالية. ويعالج المعيار رقم 312 إستخدام اإلجراءات التحليلية كإجراءات لتقييم المخاطر، ويتضمن المعيار رقم 330 المتطلبات واإلرشادات فيما يتعلق بطبيعة ورزنامة ومدى إجراءات التدقيق إستجابة لتقييم المخاطر؛ قد تتضمن إجراءات التدقيق هذه إجراءات تحليلية جوهرية. يهدف المدقق من خالل هذا المعيار إلى الحصول على أدلة إثبات مالئمة وموثوقة عند إستخدام اإلجراءات التحليلية، على تكوين إستنتاج عام حول ما إذا كانت القوائم المالية متوافقة مع فهم المدقق للمنشأة. يعني مصطلح "اإلجراءات التحليلية" حسب نص المعيار، تقييمات المعلومات المالية من خالل تحليل العالقات المعقولة بين المعلومات المالية وغير المالية؛ ذات الصلة أو التي تختلف عن القيم المتوقعة بمبالغ كبيرة. وتعني اإلجراءات التحليلية تحليل النسب والمؤشرات المهمة كالعالقات والتي تكون متعارضة مع معلومات أخرى وتضم:

• مقارنة النسب المالية للمؤسسة مع النسب السائدة في نفس القطاع اإلقتصادي؛ - مقارنة المعلومات المالية بأخرى غير مالية كمصاريف المستخدمين مع عدد الموظفين. عند تصميم وتنفيذ اإلجراءات التحليلية الجوهرية، 330 يجب على المدقق: 60
• تحديد مدى كفاية اإلجراءات التحليلية الجوهرية للحصول على تأكيدات معينة، اإلعتبار المخاطر المقدرة للتحريفات الجوهرية واإلختبارات التفصيلية، إن وجدت، لهذه التأكيدات؛ - تقييم مصداقية البيانات التي من خاللها يضع المدقق توقعاته للمبالغ أو النسب المسجلة، مع األخذ في اإلعتبار المصدر، والضوابط الرقابية الموضوعة على تحضيرها؛ - وضع توقع للمبالغ أو النسب المسجلة وتقييم ما إذا كان التوقع دقيقا بدرجة كافية لتحديد التحريفات قد تتسبب بشكل فردي أو عند تجميعها مع تحريفات أخرى، في أن تتضمن القوائم المالية
• تحديد مقدار كل الفروقات بين المبالغ المسجلة والقيم المتوقعة المقبولة دون المزيد من التحقق.  اإلجراءات التحليلية التي تساعد على تكوين إستنتاج عام: يجب على المدقق تصميم وتنفيذ إجراءات تحليلية قرب نهاية التدقيق التي تساعده على تكوين إستنتاج عام حول ما إذا كان القو ائم المالية متوافقة مع فهمه للمنشأة.  دراسة نتائج اإلجراءات التحليلية: من خالل اإلجراءات التحليلية المنفذة وفقا لهذا المعيار، يجب على المدقق دراسة هذه اإلختالفات من خالل:
• االستفسار من اإلدارة والحصول على أدلة إثبات مناسبة ومالئمة لردود اإلدارة؛ - القيام بإج ارءات تدقيق أخرى حسب الضرورة في ظل الظروف.  معيار التدقيق الدولي رقم 531 العينات في التدقيق: لذا جاء هذا المعيار ليمكن المدقق من إستخدام العينة كبديل عن ذلك على أن يتم تعميم النتائج المتوصل إليها على المجتمع ككل. 61 بعض المفاهيم المرتبطة بالمعيار: العينات في التدقيق )أخذ العينات(: تطبيق إجراءات التدقيق على أقل من ٪100 من البنود ضمن مجتمع التدقيق بحيث كل وحدات المجتمع لها فرصة اإلختيار من أجل توفير أساس معقول يمكن على أساسه إستخالص إستنتاجات حول المجتمع ككل. عن اإلستنتاج إذا كان المجتمع ككل يخضع لنفس إجراءات التدقيق، ويمكن أن تؤدي مخاطر أخذ
• مخاطر الرفض الخاطئ: في حالة إختبار الرقابة، تكون الضوابط الرقابية أكثر فعالية مما هي عليه في الواقع، أو في حالة اإلختبارات التفصيلية، في الواقع. يهتم المدقق في المقام األول بهذا النوع من اإلستنتاج الخاطئ ألنه يؤثر على فعالية التدقيق وأكثر من ذلك، من المحتمل أن يؤدي إلى رأي تدقيق غير مناسب. تكون الضوابط الرقابية أقل فعالية مما هي أو في حالة اإلختبارات التفصيلية، وجود تحريفات جوهرية في حين أنها غير موجودة في الواقع. هذا النوع من اإلستنتاج الخاطئ يؤثر على كفاءة التدقيق كما هو معتاد يؤدي إلى أعمال إضافية إلثبات أن اإلستنتاجات األولية كانت غير صحيحة. أخذ العينات اإلحصائية: أخذ العينات الذي له الخصائص التالية، حيث ألن نهج أخذ العينات الذي ال يحتوي على هذه الخصائص يعتبر أخذ عينات غير إحصائية:
• اإلختيار العشوائي لعناصر العينة؛ - إستخدام نظرية اإلحتماالت لتقييم نتائج العينة بما في ذلك قياس مخاطر أخذ العينات. يسري هذا المعيار الدولي للتدقيق عندما يقرر المدقق إستخدام أسلوب العينات في أداء إج ارءات ويعالج إستخدام المدقق العينات اإلحصائية وغير اإلحصائية عند تصميم وإختيار عينة التدقيق هذا المعيار يتمم المعيار رقم 200 الذي يتناول مسؤولية المدقق لتصميم وتنفيذ إجراءات التدقيق للحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة تمكن من إستخالص إستنتاجات معقولة يمكن على أساسها 62 بناء رأي المدقق. حيث يوفر المعيار رقم 200 إرشادات حول الوسائل المتاحة للمدقق إلختيار البنود التي سيتم إختبارها، والتي يعد أخذ عينات التدقيق أحدها. هو توفير أساس معقول إلستخالص إستنتاجات حول المجتمع الذي تم إختيار العينة منه. - عند تصميم عينة التدقيق، يجب على المدقق مراعاة الهدف من إجراءات التدقيق وخصائص المجتمع الذي سيتم سحب العينة منه؛ - يجب على المدقق تحديد حجم العينة الكافي لتقليل مخاطر أخذ العينات إلى مستوى منخفض
• يجب على المدقق إختيار بنود العينة بحيث يكون لكل وحدة في المجتمع فرصة اإلختيار؛  تنفيذ إجراءات التدقيق:
• إذا كان إجراء التدقيق ال ينطبق على البند المحدد، يجب على المدقق تنفيذ اإلجراء على بند بديل؛ البند المحدد، - يجب على المدقق معاملة هذا البند على أنه إنحراف عن الضوابط الرقابية المحددة في حالة إختبارات الرقابة،  طبيعة وأسباب اإلنحرافات والتحريفات:
• يجب على المدقق التحقق من طبيعة وسبب أي إنحرافات أو تحريفات تم تحديدها، وتقييم تأثيرها المحتمل على الهدف من إج ارءات التدقيق ومجاالت التدقيق األخرى؛ - في الحاالت النادرة للغاية حيث يعتبر المدقق تحريف أو إكتشاف إنحراف في العينة على أنه حالة شاذة، ال يمثل المجتمع؛ - يجب على المدقق تحقيق هذه الدرجة من اليقين من خالل أداء إجراءات تدقيق إضافية للحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة على أن اإلنحراف أو التحريف ال يؤثر على باقي المجتمع. بالنسبة إلجراء اإلختبارات التفصيلية، يجب على المدقق إسقاط التحريفات الموجودة في العينة على المجتمع.  تقييم نتائج العينة في التدقيق: وما إذا كان إستخدام عينات التدقيق قد قدم أساسا معقوال لإلستنتاجات حول المجتمع الذي تم إختباره.  معيار التدقيق الدولي رقم 541 تدقيق التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها: يتناول هذا المعيار مسؤوليات المدقق المتعلقة بالتقديرات المحاسبية واإلفصاحات عند تدقيق وعلى وجه التحديد، يتضمن المعيار المتطلبات واإلرشادات التي تشير إلى، أو تتوسع في كيفية تطبيق المعايير التالية: 315 ISA، 330 ISA، 450 ISA، 500 ISA وغيرها من المعايير الدولية للتدقيق الواجب تطبيقها فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها. كما يتضمن والمؤشرات التي تشير إلى إحتمال تحيز اإلدارة. يهدف المدقق من خالل هذا المعيار إلى الحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة فيما إذا كانت التقديرات المحاسبية واإلفصاحات امتعلقة بها في القوائم المالية معقولة في سياق المرجع المحاسبي المطبق. يخضع لعدم التأكد من التقدير. - التقدير المدقق لمبلغ أو مدى من المبالغ: مبلغ أو مجموعة من المبالغ، - تقدير غير مؤكد )عدم تأكد التقدير(: قابلية التعرض لنقص مالزم في دقة في قياس. - تحيز اإلدارة: عدم حياد اإلدارة عند إعداد المعلومات. - تقدير اإلدارة لمبلغ واحد: المبلغ المحدد من قبل اإلدارة لإلعتراف أو اإلفصاح عنه في القوائم المالية كتقدير محاسبي. - نتيجة التقدير المحاسبي: المبلغ النقدي الفعلي الناتج من إتضاح المعامالت أو األحداث أو الظروف المعالجة بتقدير محاسبي. طبيعة التقديرات المحاسبية: ويخضع قياس هذه المبالغ النقدية إلى عدم تأكد التقدير، التي هذه القيود تؤدي إلى الذاتية والتباين في نتائج القياس. تتضمن عملية إجراء التقديرات المحاسبية إختيار وتطبيق طريقة باستخدام اإلفتراضات و البيانات، األمر الذي يتطلب الحكم من قبل اإلدارة ويمكن أن يؤدي إلى تعقيد في القياس، الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة في قياس هذه المبالغ النقدية تؤثر على قابلية تعرضهم للتحريف. المفاهيم األساسية لهذا المعيار: يتطلب هذا المعيار الدولي تقييما منفصال للمخاطر المالزمة ألغراض تقييم مخاطر التحريفات الجوهرية على مستوى التأكيدات للتقدي ارت المحاسبية. قد تخضع أو تتأثر قابلية تعرض التأكيدات إلحتمال عدم الدقة قد يكون جوهريا بعدم التأكد أو التعقيد أو الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى والعالقة المتبادلة بينهما. وفقا لما هو موضح في المعيار الدولي رقم ، تبعا لذلك، يعتمد تقييم المخاطر المالزمة على الدرجة التي بها عوامل المخاطر المالزمة على إحتمالية أو حجم ويقدم إرشادات للتأكيد على أهمية القرارات المتعلقة بالضوابط الرقابية على التقديرات المحاسبية، بما في والتي يطلب من المدقق تقييم تصميمها وتحديد ما إذا كانت منفذة، وإختبار فعالية هذه الضوابط. يتطلب هذا المعيار الدولي أيضا تقييما منفصال لمخاطر الرقابة عند تقييم مخاطر التحريفات الجوهرية في تأكيدات التقديرات المحاسبية. كانت إجراءات التدقيق اإلضافية تأخذ في اإلعتبار اإلعتماد على فعالية الضو ابط الرقابية. و إذا لم يقم المدقق بإجراء إختبار الضوابط الرقابية، ال يمكن تقليل تقييم المدقق لمخاطر التحريفات الجوهرية على مستوى التأكيدات لألداء الفعال للضوابط الرقابية على تأكيدات خاصة. يؤكد هذا المعيار الدولي للتدقيق على أن إجراءات التدقيق اإلضافية )بما في ذلك، عند اإلقتضاء، إختبا ارت الرقابة( يجب أن تستجيب ألسباب مخاطر التحريفات الجوهرية المقيمة على مستوى التأكيدات، مع األخذ في اإلعتبار تأثير واحد أو أكثر من عوامل المخاطر المالزمة وتقييم المدقق للمخاطر الرقابية. ممارسة الشك المهني فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية تتأثر بمراعاة المدقق لعوامل المخاطر المالزمة، وتزداد أهميته عندما تخضع التقديرات المحاسبية لدرجة عالية من عدم التأكد في التقدير أو تتأثر بدرجة كبيرة بالتعقيد، أو الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى. وبالمثل، فإن ممارسة الشك المهني مهمة عندما تزداد قابلية وقوع التحريف بسبب التحيز أو الغش من اإلدارة. المجمعة، تقييم ما إن كانت التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها معقولة في سياق المرجع المحاسبي المطبق، أو تم تحريفها. فإن المقصود بـ "معقول في سياق المرجع المحاسبي المطبق" أن المتطلبات ذات الصلة المنصوص عليها في المرجع المحاسبي المطبق تم تطبيقها بما في ذلك تلك التي تتناول:
• إج ارء التقدير المحاسبي، بما في ذلك إختيار الطرق واإلفتراضات والبيانات، مع مراعاة طبيعة التقدير المحاسبي وحقائق وظروف المنشأة؛ - إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر؛ - اإلفصاحات حول التقدير المحاسبي، بما في ذلك اإلفصاحات حول كيفية إعداد التقدير المحاسبي واإلفصاحات التي توضح طبيعة ومدى ومصادر التقدير المحاسبي. أهم متطلبات تطبيق المعيار:  إجراءات تقييم المخاطر واألنشطة المتعلقة بها: عند الحصول على فهم للمنشأة وبيئتها، وكذا الرقابة الداخلية، كما هو مطلوب بموجب المعيار 315 ISA، ويجب عليه تنفيذ إجراءات للحصول على هذا الفهم بالقدر الالزم لتوفير أساس مناسب يمكن من تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية في القوائم المالية ومستويات التأكيد. - معامالت المنشأة واألحداث والظروف األخرى التي قد تؤدي إلى الحاجة إلى إثبات تقدي ارت محاسبية أو تغييرات فيها ليتم اإلعتراف بها أو اإلفصاح عنها في القوائم المالية؛ اإلعتراف وقواعد القياس ومتطلبات العرض واإلفصاح(؛ وكيفية تطبيقها في سياق طبيعة وظروف المنشأة وبيئتها، بما في ذلك المعامالت و األحداث أو الظروف األخرى التي تخضع أو تتأثر بعوامل المخاطر المالزمة؛ - العوامل التنظيمية المتعلقة بالتقديرات المحاسبية للمنشأة؛ - طبيعة التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها التي يتوقع المدقق تضمينها في القوائم المالية للمنشأة، بناءا على فهمه لألمور المذكورة سابقا )معامالت الكيان ، المطبق والعوامل التنظيمية . .  الرقابة الداخلية للمنشأة:
• طبيعة ومدى رقابة المنشأة والحوكمة المطبقة على عملية إعداد التقارير المالية لإلدارة المتعلقة بالتقديرات المحاسبية؛ - كيفية تحديد اإلدارة الحاجة إلى الكفاءات أو المعرفة المتخصصة، وكيفية تطبيقها لها، والمتعلقة بما فيها اإلستعانة بخبير؛ بما في ذلك:  فئات المعامالت واألحداث والظروف التي تعد مهمة للقوائم المالية والتي تؤدي إلى الحاجة أو التغييرات في التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها؛  بالنسبة لهذه التقدي ارت المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها، كيفية قيام اإلدارة بـتحديد الطرق أو اإلفت ارضات أو مصادر البيانات ذات الصلة، والحاجة إلى التغيير فيها، وكذا فهم درجة عدم تأكد التقدير، مع مراعاة نطاق نتائج القياس المحتملة؛ بما في ذلك إختيار مبلغ واحد مقدر واإلفصاحات المتعلقة به إلدراجها في القوائم المالية. اإلدارة؛ - يجب على المدقق فحص نتيجة التقديرات المحاسبية السابقة أو إعادة التقدير الالحق لها، للمساعدة في تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية خالل الفترة الحالية، وعليه األخذ في اإلعتبار خصائص التقديرات المحاسبية عند تحديد طبيعة ومدى الفحص؛ وال يهدف الفحص إلى التشكيك في اإلجتهادات المتعلقة بالتقديرات المحاسبية للفترة السابقة التي كانت مناسبة بناءا على المعلومات المتاحة في ذلك وقت إجراء التقديرات؛ يجب على المدقق تحديد ما إذا كان يحتاج فريق التدقيق أو تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الحصول عليها. - عند تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية بخصوص التقديرات المحاسبية واإلفصاحات على مستوى التأكيدات، وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 315 ISA، يجب على المدقق تقييم بشكل منفصل المخاطر المالزمة ومخاطر الرقابة؛ ولتحديد مخاطر التحريفات الجوهرية ولتقييم المخاطر المالزمة يجب على المدقق أن يأخذ في اإلعتبار ما يلي:  الدرجة التي يخضع بها التقدير المحاسبي لعدم تأكد التقدير؛ 68  درجة تأثر عملية إختيار وتطبيق الطريقة واإلفتراضات والبيانات الالزمة عند إجراء التقدير المحاسبي؛ بالتعقيد، أو الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى. - يجب على المدقق تحديد ما إذا كان هناك أي من مخاطر التحريفات الجوهرية تم تحديدها وتقييمها، وإذا حدد المدقق وجود ذلك، يجب عليه
• وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 330 ISA، يجب أن تستجيب إجراءات التدقيق اإلضافية لمخاطر التحريفات الجوهرية التي تم تقييمها على مستوى التأكيدات، نتجت عنه هذه المخاطر. ويجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على واحد أو أكثر من األساليب التالية:  الحصول على أدلة اإلثبات من األحداث التي وقعت حتى تاريخ تقرير المدقق؛  تقدير المدقق لمبلغ أو مدى من المبالغ. التحريفات الجوهرية المقيمة، ويجب عليه تصميم وتنفيذ إجراءات تدقيق إضافية بطريقة غير منحازة من أجل الحصول على أدلة إثبات التي
• وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 330 ISA، على أدلة إثبات كافية ومالئمة فيما يتعلق بفعالية الضوابط الرقابية ذات الصلة، وذلك في الحاالت التالية:  إذا تضمن تقييم المدقق لمخاطر التحريفات الجوهرية على مستوى التأكيدات توقعا بأن الضوابط الرقابية تعمل بفعالية؛  أو إذا كانت اإلجراءات األساسية وحدها ال يمكن أن توفر أدلة إثبات كافية ومالئمة على مستوى التأكيدات. 69 فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية، يجب أن تستجيب اإلختبارات التي يجريها المدقق على الضوابط وعند تصميم وإجراء إختبارات الضوابط الرقابية يجب على المدقق الحصول على أدلة إثبات أكثر إقناعا كلما زاد إعتماده على فعالية
• بالنسبة للمخاطر الجوهرية المتعلقة بالتقدير المحاسبي، يجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية إختبارات الضوابط الرقابية خالل الفترة الحالية إذا كان المدقق يخطط لإلعتماد على تلك وعند اإلعتماد على اإلجراءات األساسية فقط في تحديد مخاطر جوهرية، يجب أن تشمل هذه اإلجراءات إختبارات تفصيلية. عندما تشمل إجراءات التدقيق اإلضافية المنفذة الحصول على أدلة إثبات من األحداث التي وقعت حتى تاريخ تقرير المدقق، يجب على المدقق تقييم ما إذا كانت أدلة اإلثبات كافية ومالئمة لمعالجة مخاطر التحريفات الجوهرية المتعلقة بالتقديرات المحاسبية، مع األخذ في اإلعتبار أن التغير في الظروف والحاالت األخرى ذات الصلة الواقعة بين بين الحدث وتاريخ التقييم قد يؤثر على مالءمة أدلة اإلثبات في سياق تطبيق المرجع المحاسبي المعمول به.  إختبار كيفية إجراء اإلدارة للتقدير المحاسبي: عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، يجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على إجراءات، تم تصميمها وتنفيذها للحصول على أدلة تدقيق كافية ومناسبة تتعلق
• اختيار وتطبيق الطرق واإلفت ارضات الهامة والبيانات التي إستخدمتها اإلدارة عند إجراء التقدير المحاسبي؛ - كيفية إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر إعدادها اإلفصاحات المتعلقة بذلك حول عدم تأكد التقدير.  الطرق: عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إج ارء اإلدارة لتقدير محاسبي، يجب أن تتناول إجراءات التدقيق اإلضافية ما يلي: 70
• ما إذا كانت الطريقة المختارة مناسبة في سياق المرجع المحاسبي المطبق، وما إذا التغييرات
• ما إذا كانت اإلجتهادات الممارسة عند إختيار الطريقة تؤدي إلى ظهور مؤشرات عن إحتمال
• ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات بشكل متسق، نمذجة معقدة، وأيضا عند االقتضاء:  ما إذا كان تصميم النموذج يحقق هدف التقييم المنصوص عليه في إطار المرجع المحاسبي المطبق، أو ما إذا كانت التغييرات عن نموذج الفترة السابقة، يعد مناسبا للظروف القائمة؛  ما إذا كانت التعديالت على مخرجات النموذج تتوافق مع هدف التقييم المنصوص عليه في إطار المرجع المحاسبي المطبق وتعد مناسبة للظروف القائمة؛ - ما إذا كانت سالمة اإلفتراضات والبيانات الهامة تم الحفاظ عليها في تطبيق الطريقة. فيما يخص اإلفتراضات الهامة، - ما إذا كانت اإلفتراضات الهامة مناسبة في إطار المرجع المحاسبي المطبق، - ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات لتحديد اإلفتراضات الهامة، - ما إذا كانت اإلفتراضات الهامة متسقة مع بعضها البعض ومع اإلفتراضات المطبقة على التقديرات المحاسبية األخرى، أو مع ما يتعلق بها من إفت ارضات تم إستخدامها في المجاالت األخرى وذلك بناءا على المعرفة المكتسبة من طرف المدقق خالل التدقيق؛ ما إذا كانت اإلدارة ما إذا كانت اإلدارة تنوي ولديها القدرة على تنفيذ خطط عمل محددة. 71  البيانات: عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، فيما يخص البيانات، يجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على بما يلي: وما إذا كانت التغييرات مقارنة بالفترات السابقة مناسبة؛ - ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات لتحديد البيانات، اإلدارة؛ - ما إذا كانت البيانات مالئمة وموثوقة في ظل الظروف القائمة؛ عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، اإلضافية، وفي إطار المرجع المحاسبي المطبق:
• ما إذا إتخذت اإلدارة الخطوات المناسبة من أجل فهم عدم تأكد التقدير، التقدير عن طريق إختيار مبلغ مقدر مناسب وإعداد اإلفصاحات المتعلقة بعدم تأكد التقدير؛ أو معالجة عدم تأكد التقدير،

معيار التدقيق الدولي رقم 521 اإلجراءات التحليلية:
يتناول هذا المعيار الدولي للتدقيق إستخدام المدقق لإلجراءات التحليلية كإجراءات جوهرية
)"اإلجراءات التحليلية الجوهرية"(، كذلك يعالج مسؤولية المدقق عن أداء اإلجراءات التحليلية قرب نهاية
التدقيق التي تساعده عند تكوين إستنتاج شامل حول القوائم المالية. ويعالج المعيار رقم 312 إستخدام
اإلجراءات التحليلية كإجراءات لتقييم المخاطر، ويتضمن المعيار رقم 330 المتطلبات واإلرشادات فيما
يتعلق بطبيعة ورزنامة ومدى إجراءات التدقيق إستجابة لتقييم المخاطر؛ قد تتضمن إجراءات التدقيق
هذه إجراءات تحليلية جوهرية.
يهدف المدقق من خالل هذا المعيار إلى الحصول على أدلة إثبات مالئمة وموثوقة عند إستخدام
اإلجراءات التحليلية، إضافة إلى أن تصميم وتنفيذ اإلجراءات التحليلية في نهاية التدقيق تساعد المدقق
على تكوين إستنتاج عام حول ما إذا كانت القوائم المالية متوافقة مع فهم المدقق للمنشأة.
يعني مصطلح "اإلجراءات التحليلية" حسب نص المعيار، تقييمات المعلومات المالية من خالل
تحليل العالقات المعقولة بين المعلومات المالية وغير المالية؛ وتشمل اإلجراءات التحليلية أيضا التحقيق
إذا كان ضروريا حسب الضرورة في التقلبات أو العالقات المحددة التي ال تتوافق مع المعلومات األخرى
ذات الصلة أو التي تختلف عن القيم المتوقعة بمبالغ كبيرة.
وتعني اإلجراءات التحليلية تحليل النسب والمؤشرات المهمة كالعالقات والتي تكون متعارضة مع
معلومات أخرى وتضم:

• مقارنة معلومات الدورة مع معلومات الدورة الماضية؛


• مقارنة النتائج الفعلية مع تلك المتوقعة من الموازنات التقديرية أو توقعات المدقق؛


• مقارنة النسب المالية للمؤسسة مع النسب السائدة في نفس القطاع اإلقتصادي؛


• مقارنة المعلومات المالية بأخرى غير مالية كمصاريف المستخدمين مع عدد الموظفين.
  أهم متطلبات تطبيق المعيار:
   اإلجراءات التحليلية الجوهرية:
  عند تصميم وتنفيذ اإلجراءات التحليلية الجوهرية، إما على حدى أو باإلشتراك مع إختبارات
  تفصيلية، كإجراءات جوهرية وفقا لمتطلبات المعيار رقم ،330 يجب على المدقق:
  60


• تحديد مدى كفاية اإلجراءات التحليلية الجوهرية للحصول على تأكيدات معينة، مع األخذ في
  اإلعتبار المخاطر المقدرة للتحريفات الجوهرية واإلختبارات التفصيلية، إن وجدت، لهذه التأكيدات؛


• تقييم مصداقية البيانات التي من خاللها يضع المدقق توقعاته للمبالغ أو النسب المسجلة، مع
  األخذ في اإلعتبار المصدر، القابلية للمقارنة، وطبيعة ومالئمة المعلومات المتاحة، والضوابط الرقابية
  الموضوعة على تحضيرها؛


• وضع توقع للمبالغ أو النسب المسجلة وتقييم ما إذا كان التوقع دقيقا بدرجة كافية لتحديد
  التحريفات قد تتسبب بشكل فردي أو عند تجميعها مع تحريفات أخرى، في أن تتضمن القوائم المالية
  تحريفات جوهرية؛


• تحديد مقدار كل الفروقات بين المبالغ المسجلة والقيم المتوقعة المقبولة دون المزيد من التحقق.
   اإلجراءات التحليلية التي تساعد على تكوين إستنتاج عام:
  يجب على المدقق تصميم وتنفيذ إجراءات تحليلية قرب نهاية التدقيق التي تساعده على تكوين
  إستنتاج عام حول ما إذا كان القو ائم المالية متوافقة مع فهمه للمنشأة.
   دراسة نتائج اإلجراءات التحليلية:
  من خالل اإلجراءات التحليلية المنفذة وفقا لهذا المعيار، إذا تم تحديد تقلبات أو عالقات ال تتوافق
  مع المعلومات األخرى ذات الصلة أو التي تختلف عن القيم المتوقعة بمقدار كبير، يجب على المدقق
  دراسة هذه اإلختالفات من خالل:


• االستفسار من اإلدارة والحصول على أدلة إثبات مناسبة ومالئمة لردود اإلدارة؛


• القيام بإج ارءات تدقيق أخرى حسب الضرورة في ظل الظروف.
   معيار التدقيق الدولي رقم 531 العينات في التدقيق:
  في بعض الحاالت يتعذر المدقق القيان بفحص شامل لكل وحدات المجتمع وذلك لعدة أسباب
  منها كبر حجم المنشأة وتعدد أعمالها وتنوعها، لذا جاء هذا المعيار ليمكن المدقق من إستخدام العينة
  كبديل عن ذلك على أن يتم تعميم النتائج المتوصل إليها على المجتمع ككل.
  61
  بعض المفاهيم المرتبطة بالمعيار:
  العينات في التدقيق )أخذ العينات(: تطبيق إجراءات التدقيق على أقل من ٪100 من البنود
  ضمن مجتمع التدقيق بحيث كل وحدات المجتمع لها فرصة اإلختيار من أجل توفير أساس معقول يمكن
  على أساسه إستخالص إستنتاجات حول المجتمع ككل.
  مخاطر أخذ العينات: الخطر المتمثل في أن إستنتاج المدقق المستند إلى عينة قد يكون مختلفا
  عن اإلستنتاج إذا كان المجتمع ككل يخضع لنفس إجراءات التدقيق، ويمكن أن تؤدي مخاطر أخذ
  العينات إلى نوعين من اإلستنتاجات الخاطئة:


• مخاطر الرفض الخاطئ: في حالة إختبار الرقابة، تكون الضوابط الرقابية أكثر فعالية مما هي
  عليه في الواقع، أو في حالة اإلختبارات التفصيلية، أنه ال توجد تحريفات جوهرية في حين أنها موجودة
  في الواقع. يهتم المدقق في المقام األول بهذا النوع من اإلستنتاج الخاطئ ألنه يؤثر على فعالية التدقيق
  وأكثر من ذلك، من المحتمل أن يؤدي إلى رأي تدقيق غير مناسب.


• مخاطر القبول الخاطئ: في حالة إختبار الرقابة، تكون الضوابط الرقابية أقل فعالية مما هي
  عليه في الواقع، أو في حالة اإلختبارات التفصيلية، وجود تحريفات جوهرية في حين أنها غير موجودة
  في الواقع. هذا النوع من اإلستنتاج الخاطئ يؤثر على كفاءة التدقيق كما هو معتاد يؤدي إلى أعمال
  إضافية إلثبات أن اإلستنتاجات األولية كانت غير صحيحة.
  أخذ العينات اإلحصائية: أخذ العينات الذي له الخصائص التالية، حيث ألن نهج أخذ العينات
  الذي ال يحتوي على هذه الخصائص يعتبر أخذ عينات غير إحصائية:


• اإلختيار العشوائي لعناصر العينة؛


• إستخدام نظرية اإلحتماالت لتقييم نتائج العينة بما في ذلك قياس مخاطر أخذ العينات.
  يسري هذا المعيار الدولي للتدقيق عندما يقرر المدقق إستخدام أسلوب العينات في أداء إج ارءات
  التدقيق، ويعالج إستخدام المدقق العينات اإلحصائية وغير اإلحصائية عند تصميم وإختيار عينة التدقيق
  وإجراء إختبارات الرقابة واإلختبارات التفصيلية وتقييم النتائج من العينة.
  هذا المعيار يتمم المعيار رقم 200 الذي يتناول مسؤولية المدقق لتصميم وتنفيذ إجراءات التدقيق
  للحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة تمكن من إستخالص إستنتاجات معقولة يمكن على أساسها
  62
  بناء رأي المدقق. حيث يوفر المعيار رقم 200 إرشادات حول الوسائل المتاحة للمدقق إلختيار البنود
  التي سيتم إختبارها، والتي يعد أخذ عينات التدقيق أحدها.
  هدف المدقق من إستخدام عينات التدقيق، هو توفير أساس معقول إلستخالص إستنتاجات حول
  المجتمع الذي تم إختيار العينة منه.
  أهم متطلبات تطبيق المعيار:
   تصميم العينة وحجمها وإختيار العناصر المراد إختبارها:


• عند تصميم عينة التدقيق، يجب على المدقق مراعاة الهدف من إجراءات التدقيق وخصائص
  المجتمع الذي سيتم سحب العينة منه؛


• يجب على المدقق تحديد حجم العينة الكافي لتقليل مخاطر أخذ العينات إلى مستوى منخفض
  ومقبول؛


• يجب على المدقق إختيار بنود العينة بحيث يكون لكل وحدة في المجتمع فرصة اإلختيار؛
   تنفيذ إجراءات التدقيق:


• يجب على المدقق تنفيذ إجراءات التدقيق المناسبة على كل بند يتم إختياره؛


• إذا كان إجراء التدقيق ال ينطبق على البند المحدد، يجب على المدقق تنفيذ اإلجراء على بند
  بديل؛


• إذا كان المدقق غير قادر على تطبيق إجراءات التدقيق المصممة أو اإلجراءات البديلة على
  البند المحدد،


• يجب على المدقق معاملة هذا البند على أنه إنحراف عن الضوابط الرقابية المحددة في حالة
  إختبارات الرقابة، أو أنه تحريف في حالة اإلختبارات التفصيلية.
   طبيعة وأسباب اإلنحرافات والتحريفات:


• يجب على المدقق التحقق من طبيعة وسبب أي إنحرافات أو تحريفات تم تحديدها، وتقييم
  تأثيرها المحتمل على الهدف من إج ارءات التدقيق ومجاالت التدقيق األخرى؛


• في الحاالت النادرة للغاية حيث يعتبر المدقق تحريف أو إكتشاف إنحراف في العينة على أنه
  حالة شاذة، يجب على المدقق الحصول على درجة عالية من اليقين بأن مثل هذا التحريف أو اإلنحراف
  ال يمثل المجتمع؛
  63


• يجب على المدقق تحقيق هذه الدرجة من اليقين من خالل أداء إجراءات تدقيق إضافية
  للحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة على أن اإلنحراف أو التحريف ال يؤثر على باقي المجتمع.
   إسقاط التحريفات:
  بالنسبة إلجراء اإلختبارات التفصيلية، يجب على المدقق إسقاط التحريفات الموجودة في العينة
  على المجتمع.
   تقييم نتائج العينة في التدقيق:
  يجب على المدقق تقييم نتائج العينة، وما إذا كان إستخدام عينات التدقيق قد قدم أساسا معقوال
  لإلستنتاجات حول المجتمع الذي تم إختباره.
   معيار التدقيق الدولي رقم 541 تدقيق التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها:
  يتناول هذا المعيار مسؤوليات المدقق المتعلقة بالتقديرات المحاسبية واإلفصاحات عند تدقيق
  القوائم المالية؛ وعلى وجه التحديد، يتضمن المعيار المتطلبات واإلرشادات التي تشير إلى، أو تتوسع
  في كيفية تطبيق المعايير التالية: 315 ISA، 330 ISA، 450 ISA، 500 ISA وغيرها من المعايير
  الدولية للتدقيق الواجب تطبيقها فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها. كما يتضمن
  متطلبات وإرشادات حول تقييم التحريفات في التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها، والمؤشرات
  التي تشير إلى إحتمال تحيز اإلدارة.
  يهدف المدقق من خالل هذا المعيار إلى الحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة فيما إذا كانت
  التقديرات المحاسبية واإلفصاحات امتعلقة بها في القوائم المالية معقولة في سياق المرجع المحاسبي
  المطبق.
  المفاهيم المرتبطة بالمعيار:


• التقدير المحاسبي: مبلغ نقدي يتم قياسه وفقا لمتطلبات المرجع المحاسبي المطبق، يخضع
  لعدم التأكد من التقدير.


• التقدير المدقق لمبلغ أو مدى من المبالغ: مبلغ أو مجموعة من المبالغ، وضعها المدقق
  لتقييم لتقدير اإلدارة لمبلغ واحد.


• تقدير غير مؤكد )عدم تأكد التقدير(: قابلية التعرض لنقص مالزم في دقة في قياس.
  64


• تحيز اإلدارة: عدم حياد اإلدارة عند إعداد المعلومات.


• تقدير اإلدارة لمبلغ واحد: المبلغ المحدد من قبل اإلدارة لإلعتراف أو اإلفصاح عنه في القوائم
  المالية كتقدير محاسبي.


• نتيجة التقدير المحاسبي: المبلغ النقدي الفعلي الناتج من إتضاح المعامالت أو األحداث أو
  الظروف المعالجة بتقدير محاسبي.
  طبيعة التقديرات المحاسبية:
  تختلف التقدي ارت المحاسبية إختالفا كبي ار بطبيعتها وتكون اإلدارة بحاجة إلى إج ارؤها عندما ال
  يمكن رصد المبالغ النقدية بشكل مباشر، ويخضع قياس هذه المبالغ النقدية إلى عدم تأكد التقدير، التي
  تعكس القيود المالزمة في المعرفة أو البيانات. هذه القيود تؤدي إلى الذاتية والتباين في نتائج القياس.
  تتضمن عملية إجراء التقديرات المحاسبية إختيار وتطبيق طريقة باستخدام اإلفتراضات و البيانات،
  األمر الذي يتطلب الحكم من قبل اإلدارة ويمكن أن يؤدي إلى تعقيد في القياس، آثار التعقيد، الذاتية أو
  عوامل المخاطر المالزمة في قياس هذه المبالغ النقدية تؤثر على قابلية تعرضهم للتحريف.
  المفاهيم األساسية لهذا المعيار:
  يتطلب هذا المعيار الدولي تقييما منفصال للمخاطر المالزمة ألغراض تقييم مخاطر التحريفات
  الجوهرية على مستوى التأكيدات للتقدي ارت المحاسبية. إعتمادا على طبيعة التقدير المحاسبي المحدد، قد
  تخضع أو تتأثر قابلية تعرض التأكيدات إلحتمال عدم الدقة قد يكون جوهريا بعدم التأكد أو التعقيد أو
  الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى والعالقة المتبادلة بينهما.
  وفقا لما هو موضح في المعيار الدولي رقم ،200 تكون المخاطر المالزمة أعلى مقارنة بغيرها
  بالنسبة لبعض التأكيدات وفئات المعامالت ذات الصلة وأرصدة الحسابات واإلفصاحات. تبعا لذلك،
  يعتمد تقييم المخاطر المالزمة على الدرجة التي بها عوامل المخاطر المالزمة على إحتمالية أو حجم
  التحريف، وتختلف على نطاق يشار إليه في هذا المعيار على أنه نطاق المخاطر المالزمة.
  يشير هذا المعيار الدولي إلى المتطلبات المتعلقة بالمعيارين الدوليين للتدقيق رقم 312 و،330
  ويقدم إرشادات للتأكيد على أهمية القرارات المتعلقة بالضوابط الرقابية على التقديرات المحاسبية، بما في
  65
  ذلك القرارات لمعرفة ما إذا كان هناك ضوابط رقابية ذات صلة بالتدقيق، والتي يطلب من المدقق تقييم
  تصميمها وتحديد ما إذا كانت منفذة، وإختبار فعالية هذه الضوابط.
  يتطلب هذا المعيار الدولي أيضا تقييما منفصال لمخاطر الرقابة عند تقييم مخاطر التحريفات
  الجوهرية في تأكيدات التقديرات المحاسبية. وعند تقييم مخاطر الرقابة، يأخذ المدقق في اإلعتبار ما إذا
  كانت إجراءات التدقيق اإلضافية تأخذ في اإلعتبار اإلعتماد على فعالية الضو ابط الرقابية. و إذا لم يقم
  المدقق بإجراء إختبار الضوابط الرقابية، ال يمكن تقليل تقييم المدقق لمخاطر التحريفات الجوهرية على
  مستوى التأكيدات لألداء الفعال للضوابط الرقابية على تأكيدات خاصة.
  يؤكد هذا المعيار الدولي للتدقيق على أن إجراءات التدقيق اإلضافية )بما في ذلك، عند اإلقتضاء،
  إختبا ارت الرقابة( يجب أن تستجيب ألسباب مخاطر التحريفات الجوهرية المقيمة على مستوى التأكيدات،
  مع األخذ في اإلعتبار تأثير واحد أو أكثر من عوامل المخاطر المالزمة وتقييم المدقق للمخاطر الرقابية.
  ممارسة الشك المهني فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية تتأثر بمراعاة المدقق لعوامل المخاطر
  المالزمة، وتزداد أهميته عندما تخضع التقديرات المحاسبية لدرجة عالية من عدم التأكد في التقدير أو
  تتأثر بدرجة كبيرة بالتعقيد، أو الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى. وبالمثل، فإن ممارسة الشك
  المهني مهمة عندما تزداد قابلية وقوع التحريف بسبب التحيز أو الغش من اإلدارة.
  يتطلب هذا المعيار الدولي للتدقيق من المدقق بناءا على إجراءات التدقيق المطبقة وأدلة اإلثبات
  المجمعة، تقييم ما إن كانت التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها معقولة في سياق المرجع
  المحاسبي المطبق، أو تم تحريفها. وحسب نص المعيار، فإن المقصود بـ "معقول في سياق المرجع
  المحاسبي المطبق" أن المتطلبات ذات الصلة المنصوص عليها في المرجع المحاسبي المطبق تم تطبيقها
  بشكل مناسب، بما في ذلك تلك التي تتناول:


• إج ارء التقدير المحاسبي، بما في ذلك إختيار الطرق واإلفتراضات والبيانات، مع مراعاة طبيعة
  التقدير المحاسبي وحقائق وظروف المنشأة؛


• إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر؛


• اإلفصاحات حول التقدير المحاسبي، بما في ذلك اإلفصاحات حول كيفية إعداد التقدير
  المحاسبي واإلفصاحات التي توضح طبيعة ومدى ومصادر التقدير المحاسبي.
  66
  أهم متطلبات تطبيق المعيار:
   إجراءات تقييم المخاطر واألنشطة المتعلقة بها:
  عند الحصول على فهم للمنشأة وبيئتها، وكذا الرقابة الداخلية، كما هو مطلوب بموجب المعيار
  315 ISA، يجب على المدقق إكتساب فهم للمسائل المتعلقة بالتقديرات المحاسبية للمنشأة. ويجب عليه
  تنفيذ إجراءات للحصول على هذا الفهم بالقدر الالزم لتوفير أساس مناسب يمكن من تحديد وتقييم مخاطر
  التحريفات الجوهرية في القوائم المالية ومستويات التأكيد.
   المنشأة وبيئتها:


• معامالت المنشأة واألحداث والظروف األخرى التي قد تؤدي إلى الحاجة إلى إثبات تقدي ارت
  محاسبية أو تغييرات فيها ليتم اإلعتراف بها أو اإلفصاح عنها في القوائم المالية؛


• متطلبات المرجع المحاسبي المطبق المتعلقة بالتقديرات المحاسبية )بما في ذلك معايير
  اإلعتراف وقواعد القياس ومتطلبات العرض واإلفصاح(؛ وكيفية تطبيقها في سياق طبيعة وظروف
  المنشأة وبيئتها، بما في ذلك المعامالت و األحداث أو الظروف األخرى التي تخضع أو تتأثر بعوامل
  المخاطر المالزمة؛


• العوامل التنظيمية المتعلقة بالتقديرات المحاسبية للمنشأة؛


• طبيعة التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها التي يتوقع المدقق تضمينها في القوائم
  المالية للمنشأة، بناءا على فهمه لألمور المذكورة سابقا )معامالت الكيان ،... متطلبات المرجع المحاسبي
  المطبق والعوامل التنظيمية ...(.
   الرقابة الداخلية للمنشأة:


• طبيعة ومدى رقابة المنشأة والحوكمة المطبقة على عملية إعداد التقارير المالية لإلدارة المتعلقة
  بالتقديرات المحاسبية؛


• كيفية تحديد اإلدارة الحاجة إلى الكفاءات أو المعرفة المتخصصة، وكيفية تطبيقها لها، والمتعلقة
  بالتقديرات المحاسبية، بما فيها اإلستعانة بخبير؛


• كيفية تحديد ومعالجة عملية تقييم المخاطر في المنشأة للمخاطر المتعلقة بالتقديرات المحاسبية؛


• نظام المعلومات في المنشأة فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية، بما في ذلك:
  67
   فئات المعامالت واألحداث والظروف التي تعد مهمة للقوائم المالية والتي تؤدي إلى الحاجة أو
  التغييرات في التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها؛
   بالنسبة لهذه التقدي ارت المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها، كيفية قيام اإلدارة بـتحديد الطرق
  أو اإلفت ارضات أو مصادر البيانات ذات الصلة، والحاجة إلى التغيير فيها، والتي تكون مناسبة في إطار
  المرجع المحاسبي المطبق؛ وكذا فهم درجة عدم تأكد التقدير، مع مراعاة نطاق نتائج القياس المحتملة؛
  باإلضافة إلى معالجة عدم تأكد التقدير، بما في ذلك إختيار مبلغ واحد مقدر واإلفصاحات المتعلقة به
  إلدراجها في القوائم المالية.


• أنشطة الرقابة ذات الصلة بالتدقيق المطبقة على عملية وضع تقديرات محاسبية من طرف
  اإلدارة؛


• كيفية قيام اإلدارة بإختبار لنتائج التقديرات المحاسبية السابقة واإلستجابة لنتائج هذا اإلختبار.


• يجب على المدقق فحص نتيجة التقديرات المحاسبية السابقة أو إعادة التقدير الالحق لها،
  للمساعدة في تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية خالل الفترة الحالية، وعليه األخذ في اإلعتبار
  خصائص التقديرات المحاسبية عند تحديد طبيعة ومدى الفحص؛ وال يهدف الفحص إلى التشكيك في
  اإلجتهادات المتعلقة بالتقديرات المحاسبية للفترة السابقة التي كانت مناسبة بناءا على المعلومات المتاحة
  في ذلك وقت إجراء التقديرات؛


• فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية، يجب على المدقق تحديد ما إذا كان يحتاج فريق التدقيق
  إلى مهارات أو معارف متخصصة لـتنفيذ إجراءات تقييم المخاطر، أو تحديد وتقييم مخاطر التحريفات
  الجوهرية، أو تصميم وتنفيذ إجراءات التدقيق لإلستجابة لتلك المخاطر، أو تقييم أدلة اإلثبات التي تم
  الحصول عليها.
   تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية:


• عند تحديد وتقييم مخاطر التحريفات الجوهرية بخصوص التقديرات المحاسبية واإلفصاحات
  على مستوى التأكيدات، وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 315 ISA، يجب على المدقق تقييم بشكل منفصل
  المخاطر المالزمة ومخاطر الرقابة؛ ولتحديد مخاطر التحريفات الجوهرية ولتقييم المخاطر المالزمة يجب
  على المدقق أن يأخذ في اإلعتبار ما يلي:
   الدرجة التي يخضع بها التقدير المحاسبي لعدم تأكد التقدير؛
  68
   درجة تأثر عملية إختيار وتطبيق الطريقة واإلفتراضات والبيانات الالزمة عند إجراء التقدير
  المحاسبي؛ أو إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر واإلفصاحات المتعلقة به إلدراجها في القوائم المالية، بالتعقيد،
  أو الذاتية أو عوامل المخاطر المالزمة األخرى.


• يجب على المدقق تحديد ما إذا كان هناك أي من مخاطر التحريفات الجوهرية تم تحديدها
  وتقييمها، تعد وفقا لحكمه المهني على أنها خطرا جوهريا؛ وإذا حدد المدقق وجود ذلك، يجب عليه
  الحصول على فهم للضوابط الرقابية للمنشأة المتعلقة بهذا الخطر.
   اإلستجابة للمخاطر المقيمة للتحريفات الجوهرية:


• وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 330 ISA، يجب أن تستجيب إجراءات التدقيق اإلضافية لمخاطر
  التحريفات الجوهرية التي تم تقييمها على مستوى التأكيدات، مع األخذ في اإلعتبار أسباب التقييم الذي
  نتجت عنه هذه المخاطر. ويجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على واحد أو أكثر من األساليب
  التالية:
   الحصول على أدلة اإلثبات من األحداث التي وقعت حتى تاريخ تقرير المدقق؛
   إختبار كيفية قيام اإلدارة بإجراء التقدير المحاسبي؛
   تقدير المدقق لمبلغ أو مدى من المبالغ.
  يجب على المدقق أثناء إجراءات التدقيق اإلضافية األخذ في اإلعتبار أنه كلما زادت مخاطر
  التحريفات الجوهرية المقيمة، كلما ازدت درجة اإلقناع التي يجب أن تكون عليها أدلة اإلثبات. ويجب
  عليه تصميم وتنفيذ إجراءات تدقيق إضافية بطريقة غير منحازة من أجل الحصول على أدلة إثبات التي
  قد تكون مؤيدة أو بهدف إستبعاد األدلة التي يحتمل أن تكون متناقضة.


• وفقا لمتطلبات المعيار الدولي 330 ISA، يجب على المدقق تصميم وإجراء إختبارات للحصول
  على أدلة إثبات كافية ومالئمة فيما يتعلق بفعالية الضوابط الرقابية ذات الصلة، وذلك في الحاالت
  التالية:
   إذا تضمن تقييم المدقق لمخاطر التحريفات الجوهرية على مستوى التأكيدات توقعا بأن الضوابط
  الرقابية تعمل بفعالية؛
   أو إذا كانت اإلجراءات األساسية وحدها ال يمكن أن توفر أدلة إثبات كافية ومالئمة على
  مستوى التأكيدات.
  69
  فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية، يجب أن تستجيب اإلختبارات التي يجريها المدقق على الضوابط
  الرقابية ألسباب التقييم الذي نتجت عنه مخاطر التحريفات الجوهرية؛ وعند تصميم وإجراء إختبارات
  الضوابط الرقابية يجب على المدقق الحصول على أدلة إثبات أكثر إقناعا كلما زاد إعتماده على فعالية
  ضوابط رقابية معينة؛


• بالنسبة للمخاطر الجوهرية المتعلقة بالتقدير المحاسبي، يجب أن تتضمن إجراءات التدقيق
  اإلضافية إختبارات الضوابط الرقابية خالل الفترة الحالية إذا كان المدقق يخطط لإلعتماد على تلك
  الضوابط. وعند اإلعتماد على اإلجراءات األساسية فقط في تحديد مخاطر جوهرية، يجب أن تشمل هذه
  اإلجراءات إختبارات تفصيلية.
   الحصول على أدلة إثبات من األحداث التي وقعت حتى تاريخ تقرير المدقق:
  عندما تشمل إجراءات التدقيق اإلضافية المنفذة الحصول على أدلة إثبات من األحداث التي وقعت
  حتى تاريخ تقرير المدقق، يجب على المدقق تقييم ما إذا كانت أدلة اإلثبات كافية ومالئمة لمعالجة
  مخاطر التحريفات الجوهرية المتعلقة بالتقديرات المحاسبية، مع األخذ في اإلعتبار أن التغير في الظروف
  والحاالت األخرى ذات الصلة الواقعة بين بين الحدث وتاريخ التقييم قد يؤثر على مالءمة أدلة اإلثبات
  في سياق تطبيق المرجع المحاسبي المعمول به.
   إختبار كيفية إجراء اإلدارة للتقدير المحاسبي:
  عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، يجب أن تتضمن إجراءات
  التدقيق اإلضافية على إجراءات، تم تصميمها وتنفيذها للحصول على أدلة تدقيق كافية ومناسبة تتعلق
  بمخاطر التحريفات الجوهرية المتعلقة بما يلي:


• اختيار وتطبيق الطرق واإلفت ارضات الهامة والبيانات التي إستخدمتها اإلدارة عند إجراء التقدير
  المحاسبي؛


• كيفية إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر إعدادها اإلفصاحات المتعلقة بذلك حول عدم تأكد التقدير.
   الطرق:
  عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إج ارء اإلدارة لتقدير محاسبي، فيما يتعلق بالطرق، يجب أن
  تتناول إجراءات التدقيق اإلضافية ما يلي:
  70


• ما إذا كانت الطريقة المختارة مناسبة في سياق المرجع المحاسبي المطبق، وما إذا التغييرات
  من الطريقة المستخدمة في الفترات السابقة مناسبة؛


• ما إذا كانت اإلجتهادات الممارسة عند إختيار الطريقة تؤدي إلى ظهور مؤشرات عن إحتمال
  تحيز اإلدارة؛


• ما إذا تم تطبيق العمليات الحسابية وفقا للطريقة ودقيقة رياضيا؛


• ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات بشكل متسق، وذلك عندما يحتوي تطبيق اإلدارة للطريقة على
  نمذجة معقدة، وأيضا عند االقتضاء:
   ما إذا كان تصميم النموذج يحقق هدف التقييم المنصوص عليه في إطار المرجع المحاسبي
  المطبق، أو ما إذا كانت التغييرات عن نموذج الفترة السابقة، يعد مناسبا للظروف القائمة؛
   ما إذا كانت التعديالت على مخرجات النموذج تتوافق مع هدف التقييم المنصوص عليه في
  إطار المرجع المحاسبي المطبق وتعد مناسبة للظروف القائمة؛


• ما إذا كانت سالمة اإلفتراضات والبيانات الهامة تم الحفاظ عليها في تطبيق الطريقة.
   اإلفتراضات الهامة:
  عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، فيما يخص اإلفتراضات الهامة،
  يجب أن تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على بما يلي:


• ما إذا كانت اإلفتراضات الهامة مناسبة في إطار المرجع المحاسبي المطبق، وما إذا كانت
  التغييرات مقارنة بالفترات السابقة مناسبة؛


• ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات لتحديد اإلفتراضات الهامة، تؤدي إلى ظهور مؤشرات عن إحتمال
  تحيز اإلدارة؛


• ما إذا كانت اإلفتراضات الهامة متسقة مع بعضها البعض ومع اإلفتراضات المطبقة على
  التقديرات المحاسبية األخرى، أو مع ما يتعلق بها من إفت ارضات تم إستخدامها في المجاالت األخرى
  ألنشطة المنشأة، وذلك بناءا على المعرفة المكتسبة من طرف المدقق خالل التدقيق؛


• عند اإلقتضاء، ما إذا كانت اإلدارة ما إذا كانت اإلدارة تنوي ولديها القدرة على تنفيذ خطط
  عمل محددة.
  71
   البيانات:
  عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، فيما يخص البيانات، يجب أن
  تتضمن إجراءات التدقيق اإلضافية على بما يلي:


• ما إذا كانت البيانات في إطار المرجع المحاسبي المطبق، وما إذا كانت التغييرات مقارنة
  بالفترات السابقة مناسبة؛


• ما إذا تم تطبيق اإلجتهادات لتحديد البيانات، تؤدي إلى ظهور مؤشرات عن إحتمال تحيز
  اإلدارة؛


• ما إذا كانت البيانات مالئمة وموثوقة في ظل الظروف القائمة؛


• ما إذا كانت البيانات قد تم فهمها أو تفسيرها بشكل سليم من قبل اإلدارة، بما فيها ما يتعلق
  بالشروط التعاقدية.
   إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر واإلفصاحات المتعلقة به حول عدم تأكد التقدير:
  عند تطبيق متطلبات إختبار كيفية إجراء اإلدارة لتقدير محاسبي، يجب أن تتناول إجراءات التدقيق
  اإلضافية، وفي إطار المرجع المحاسبي المطبق:


• ما إذا إتخذت اإلدارة الخطوات المناسبة من أجل فهم عدم تأكد التقدير، ومعالجة عدم تأكد
  التقدير عن طريق إختيار مبلغ مقدر مناسب وإعداد اإلفصاحات المتعلقة بعدم تأكد التقدير؛


• حسب حكم المدقق بناءا على أدلة اإلثبات المجمعة، لم تتخذ اإلدارة الخطوات المناسبة لفهم
  أو معالجة عدم تأكد التقدير، فيجب على المدقق:
   مطالبة اإلدارة بتنفيذ إجراءات إضافية لفهم أو معالجة عدم تأكد التقدير بإعادة النظر في
  إختيار اإلدارة للمبلغ المقدر أو النظر في تقديم إفصاحات إضافية تتعلق بعدم تأكد التقدير وتقييم
  إستجابات اإلدارة؛
   إذا حدد المدقق إستجابة اإلدارة لطلبه ال تعالج عدم تأكد التقدير بشكل كاف، عليه قدر
  اإلمكان، القيام بتقدير مبلغ أو مدى من المبالغ؛
   تقييم ما إذا كان هناك نقص في الرقابة الداخلية، واإلبالغ بذلك وفقا للمعيار 265 ISA.
  72
   إختيار المدقق لمبلغ أو مدى من المبالغ:


• عندما يقدر المدقق مبلغا أو مدى من المبالغ لتقييم المبلغ المقدر من طرف اإلدارة واإلفصاحات
  المتعلقة بعدم تأكد التقدير، يجب أن تتناول إجراءات التدقيق اإلضافية، إجراءات لتقييم ما إذا كانت
  الطرق أو اإلفت ارضات أو البيانات المستخدمة مناسبة في إطار المرجع المحاسبي المطبق. وبغض النظر
  عما إذا كان المدقق يستخدم الطرق أو اإلفت ارضات أو البيانات الخاصة باإلدارة أو الخاصة به، فيجب
  أن تصمم إج ارءات التدقيق اإلضافية ويتم أداؤها لمعالجة المسائل المتعلقة بالطرق، اإلفت ارضات الهامة
  والبيانات وفقا لمتطلبات هذا المعيار؛


• إذا قدر المدقق مدى من المبالغ، فيجب عليه:
   تحديد أن المدى المقدر ال يشمل سوى المبالغ التي يدعمها أدلة إثبات كافية ومالئمة تم تقييمها
  من قبل على أنها معقولة في سياق أهداف التقييم والمتطلبات األخرى المنصوص عليها في إطار المرجع
  المحاسبي المطبق؛
   تصميم وتنفيذ إجراءات تدقيق إضافية للحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة فيما يخص
  مخاطر التحريفات الجوهرية المقيمة المتعلقة باإلفصاحات الواردة في القوائم المالية التي تصف عدم
  تأكد التقدير.
   إعتبا ارت أخرى تتعلق بأدلة اإلثبات:


• للحصول على أدلة إثبات فيما يخص مخاطر التحريفات الجوهرية المتعلقة بالتقديرات
  المحاسبية، وبغض النظر عن مصادر المعلومات التي سيتم إستخدامها كأدلة إثبات، يجب على المدقق
  اإلمتثال لمتطلبات المعيار 500 ISA.


• عند إستخدام عمل خبير تمت اإلستعانة به من طرف اإلدارة، فإن المتطلبات الواردة في نص
  هذا المعيار يمكن أن تساعد المدقق في تقييم مدى مالءمة إستخدام عمل الخبير كدليل إثبات لتأكيد ما
  بما يتوافق مع متطلبات المعيار 500 ISA. وعند تقييم عمل الخبير، تتأثر طبيعة ورزنامة ومدى إجراءات
  التدقيق اإلضافية بتقييم المدقق لكفاءة الخبير وقدراته وموضوعيته، وبفهم المدقق لطبيعة العمل الذي
  يؤديه الخبير ومعرفته بمجال خبرة الخبير.
  73
   اإلفصاحات المتعلقة بالتقديرات المحاسبية:
  يجب على المدقق تصميم وتنفيذ إجراءات التدقيق اإلضافية للحصول أدلة إثبات كافية ومالئمة
  فيما يخص مخاطر التحريفات الجوهرية المقيمة على مستوى التأكيدات لإلفصاحات المتعلقة بالتقدير
  المحاسبي، بخالف تلك المتعلقة بعدم تأكد التقدير.
   مؤشرات تحيز اإلدارة المحتمل:
  يجب على المدقق تقييم ما إذا كانت األحكام والقرارات التي إتخذتها اإلدارة في إجراء التقديرات
  المحاسبية المتضمنة في القوائم المالية، حتى لو كانت معقولة بشكل فردي، تقدم مؤشرات تحيز محتمل
  لإلدارة. وعند تحديد مؤشرات تحيز اإلدارة المحتمل، يجب على المدقق تقييم اآلثار المترتبة على التدقيق.
  في حالة وجود نية للتضليل، يكون تحيز اإلدارة غشا بطبيعته.
   التقييم العام على أساس إجراءات التدقيق المنفذة:
  عند تطبيق المعيار 330 ISA على التقديرات المحاسبية، بناءا على إجراءات التدقيق المنفذة وأدلة
  اإلثبات المجمعة، يجب على المدقق تقييم ما إذا كان:


• تقييم مخاطر التحريفات الجوهرية على مستوى التأكيدات يظل مناسبا، بما في ذلك عند تحديد
  وجود مؤشرات حول إمكانية تحيز اإلدارة؛


• قرارات اإلدارة المتعلقة باإلعتراف والقياس، العرض واإلفصاح عن التقديرات المحاسبية في
  القوائم المالية تمت وفقا للمرجع لمحاسبي المطبق؛


• تم الحصول على أدلة إثبات كافية ومالئمة؛ حيث يجب على المدقق أن يأخذ في اإلعتبار
  جميع أدلة اإلثبات ذات الصلة التي تم الحصول عليها، سواء كانت مؤيدة أو متناقضة، أما في حالة
  إذا كان غير قادر على الحصول على إثبات كافية ومالئمة، فيجب عليه تقييم اآلثار المترتبة على
  التدقيق أو على رأيه حول القوائم المالية وفقا لمتطلبات المعيار705 ISA .
  تحديد ما إذا كانت التقديرات المحاسبية معقولة أو محرفة:
  يجب على المدقق تحديد ما إذا كانت التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها معقولة أو
  أنها محرفة في سياق المرجع المحاسبي المطبق. ويوفر المعيار450 ISA إرشادات حول كيفية تمييز
  المدقق بين التحريفات )سواء كانت واقعية أو إجتهادية أو متوقعة( لتقييم المدقق لتأثير التحريفات غير
  المصححة على القوائم المالية.
  74
  فيما يتعلق بالتقديرات المحاسبية، يجب على المدقق تقييم:


• في حالة إطار العرض العادل، ما إذا كانت اإلدارة قد قامت بتضمين اإلفصاحات الضرورية،
  بخالف تلك المطلوبة على وجه التحديد من قبل اإلطار لتحقيق العرض العادل للقوائم المالية ككل؛


• في حالة إطار اإلمتثال، ما إذا كانت اإلفصاحات هي تلك التي تعتبر ضرورية حتى ال تكون
  القوائم المالية محرفة.
   اإلقرارات المكتوبة:
  يجب على المدقق أن يطلب إقرارات مكتوبة من اإلدارة أو المكلفين بالحوكمة حسب الحالة، حول
  ما إذا كانت الطرق، اإلفت ارضات الهامة والبيانات المستخدمة في وضع التقدي ارت المحاسبية واإلفصاحات
  المتعلقة بها مناسبة لتحقيق اإلعتراف أو القياس أو اإلفصاح الذي يتوافق مع المرجع المحاسبي المطبق.
  كما يجب على المدقق أيضا مراعاة الحاجة إلى الحصول على إقرارات حول تقديرات محاسبية محددة،
  بما في ذلك ما يتعلق بالطرق، اإلفت ارضات أو البيانات المستخدمة.
   اإلتصال بالمكلفين بالحوكمة أو اإلدارة أو األط ارف األخرى ذات العالقة:
  عند تطبيق متطلبات المعيارين 260 ISA و265 ISA، المدقق مطالب باإلتصال بالمكلفين بالحوكمة
  أو اإلدارة حول بعض األمور، بما في ذلك الجوانب النوعية الهامة للممارسات المحاسبية للمنشأة وأوجه
  القصور )نقاط الضعف( في الرقابة الداخلية، على التوالي. وللقيام بذلك، يجب على المدقق النظر في
  األمور التي سيتم اإلبالغ عنها المتعلقة بالتقديرات المحاسبية وأن يأخذ في اإلعتبار ما إذا كانت األسباب
  المؤدية لمخاطر جوهرية تتعلق التحريفات بعدم تأكد التقدير، أو بتأثير التعقيد، أو الذاتية أو عوامل
  المخاطر المالزمة األخرى إلج ارء التقدي ارت المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة بها. باإلضافة إلى ذلك،
  وفي ظروف معينة، فإن المدقق مطالب بموجب قانون أو الئحة باإلبالغ عن مسائل معينة ألطراف
  أخرى ذات العالقة، مثل السلطات التنظيمية.
   التوثيق:
  يجب على المدقق أن يدرج في وثائق التدقيق:


• العناصر األساسية لفهم المدقق للمنشأة وبيئتها، بما في ذلك فهم الرقابة الداخلية المتعلقة
  بالتقديرات المحاسبية؛
  75


• ربط إج ارءات التدقيق اإلضافية المنفذة مع مخاطر التحريفات الجوهرية المقيمة على مستوى
  التأكيدات، مع األخذ في اإلعتبار األسباب )سواءا كانت تتعلق بالمخاطر المالزمة أو مخاطر الرقابة(
  المؤدية إلى تقييم تلك المخاطر؛


• إستجابات المدقق عندما ال تتخذ اإلدارة خطوات بشكل مناسب لفهم ومعالجة عدم تأكد التقدير؛


• مؤشرات إحتمال تحيز اإلدارة المتعلق بالتقديرات المحاسبية، وتقييم المدقق لآلثار المترتبة على
  التدقيق؛


• األحكام الهامة المتعلقة بتحديد المدقق ما إذا كانت التقديرات المحاسبية واإلفصاحات المتعلقة
  بها معقولة أو أنها محرفة في سياق المرجع المحاسبي المطبق.
   معيار التدقيق الدولي رقم 551 األطراف ذات العالقة
  يتناول هذا المعيار مسؤوليات المدقق المتعلقة بالعالقات والمعامالت مع األطراف ذات العالقة
  عند تدقيق القوائم المالية. ويتوسع على وجه التحديد في كيفية تطبيق المعيار315 ISA والمعيار ISA
  ،330 والمعيار240 ISA، فيما يتعلق بمخاطر التحريفات الجوهرية المرتبطة بالعالقات والمعامالت
  مع األطراف ذات العالقة.
  طبيعة العالقات والمعامالت مع األطراف ذات العالقة


• تجري العديد من المعامالت مع األطراف ذات العالقة في اإلطار العادي لألعمال. وفي مثل
  الظروف، قد ال تحتوي هذه المعامالت على مخاطر التحريفات الجوهرية أكبر في القوائم المالية من
  المعامالت المماثلة مع األط ارف غير ذوي العالقة. ومع ذلك، وفي بعض الحاالت، قد تكون طبيعة
  العالقات والمعامالت مع األطراف ذات العالقة، تؤدي إلى مخاطر وجود تحريفات جوهرية في القوائم
  المالية زيادة عن المعامالت مع األط ارف غير ذوي العالقة، فمثال:


• قد تعمل األطراف ذات العالقة من خالل نطاق واسع ومعقد من العالقات والهياكل التنظيمية،
  مع زيادة مقابلة في تعقيد المعامالت مع األطراف ذات العالقة.


• قد تكون أنظمة المعلومات غير فعالة في التحديد أو التلخيص المعامالت واألرصدة القائمة
  بين الكيان واألطراف ذات العالقة؛


• ال يجوز إج ارء المعامالت مع األط ارف ذات العالقة وفقا لشروط وأحكام السوق العادية؛ على
  سبيل المثال، قد يتم إج ارء معامالت مع األط ارف ذات العالقة دون مقابل.