لخّصلي

نظم المحاسبة الإدارية التي تم تصميمها منذ عقود لم تعد توفر معلومات موجبة وملائمة للشركات في البيئة التنافسية العالية في الوقت الحالي. تعترف النظم الجديدة للتحكم التشغيلي وقياس الأداء بأهمية القياسات المباشرة للجودة وأوقات التصنيع والمرونة واستجابة العملاء، بالإضافة إلى قياسات أدق للتكاليف الفعلية للموارد المستهلكة. يمكن لنظم تكاليف الأنشطة تخصيص تكاليف الموارد غير المباشرة والدعم إلى المنتجات والأنشطة الخاصة التي تستفيد من هذه الموارد. كل من نظم التحكم التشغيلي ونظم تكاليف الأنشطة يمثلان فرصًا جديدة لتحسين معلومات الإدارة في بيئات معقدة وتكنولوجيا متقدمة.

خلال النصف الأول من القرن العشرين، ازدهرت المؤسسات الصناعية في الولايات المتحدة من خلال استغلال اقتصاديات الحجم من السوق الداخلي الأمريكي المحجوز، ومن خلال إمكانيتها السهلة للوصول إلى رأس المال، ومن خلال المكاسب من التكامل العمودي الناتج عن القاعدة الرائعة للموارد الخام الأمريكية وشبكات النقل والاتصالات الواسعة. واستمرت هذه الشركات في الازدهار بعد الحرب العالمية الثانية من خلال وجودها الكادر صناعي الوحيد تقريبًا لتوريد المنتجات إلى بقية العالم. ومع ذلك، خفضت المستجدات بعد الحرب العالمية الثانية الكثير من الميزة الداخلية الأمريكية من التكامل العمودي، حيث قدمت حتى الدول الفقيرة بالموارد وصولًا منخفض التكلفة إلى جميع أنواع المواد الخام، وحيث سمحت أسواق رأس المال العالمية بنشر الأموال في بلدان مختلفة تمامًا عن البلدان التي تم جمعها منها، وحيث سمحت شبكات المعلومات للشركات بإدارة المنشآت التصميمية والإنتاجية والتوزيعية على مستوى عالمي لا على المستوى الوطني فقط.

مع تناقص أهمية اقتصاديات الحجم الداخلية، كانت تحتاج الشركات إلى معلومات أكثر دقة حول مصادرها الحقيقية للتفوق التنافسي على مستوى العالم. كان على تحسين العمليات أن يتم بشكل أكثر كفاءة؛ وكان على تصميم وتصنيع وتسويق المنتجات الجديدة التي تستغل التقدم التكنولوجي أن يتم بفعالية، وكان على الشركات أن تركز طاقاتها على المنتجات والخدمات التي تنتج أكبر قيمة للعملاء. ومع ذلك، فشلت نظم المحاسبة الإدارية في الشركات في التكيف مع تحديات هذا البيئة التنافسية الجديدة والأكثر تنافسية بكثير (1). جعلت المعلومات المتأخرة والمجتمعة بشكل زائد والمحنوفة غالبًا عن الأداء التشغيلي وربحية المنتج صعبة للغاية بالنسبة للمنظمات المتنوعة لفهم الإجراءات الضرورية لتصبح منتجين فعّالين وفعّالين. ذهبت كفاءات اقتصاديات الحجم إلى الضياع بفعل عدم اقتناع فعالية نطاق الأعمال (زيادة التنوع وانتشار الأنشطة) حيث فشلت الشركات في استلام إشارات دقيقة وفي الوقت المناسب حول تكاليف توسيع والحفاظ على أنشطتها المتنوعة (2).
على سبيل المثال، كانت الشركات الإلكترونية غير قادرة على إرسال إشارات دقيقة إلى مصممي المنتجات حول التكلفة الفعلية لتصنيع المنتجات ذات الآلاف من المكونات الفريدة والمتخصصة. ارتفعت تكاليف الرؤوس الفعلية للمشتريات والمواد مع الحاجة إلى الاستمرار في الحفاظ على أكثر من 100,000 قطعة مختلفة في المخزون، وتأثرت كفاءة التصنيع بمشكلات التعامل والتجميع واختبار عدد هائل من القطع المختلفة (3). نظم تكاليف الشركات التي قدمت الآلية لتحقيق كفاءة عالية الحجم أدت بها إلى فقدان الطلبات الربحية للمنتجات التي تكون أفضل تكوينًا للتشغيل على هذه الآلات وقبول الطلبات غير الربحية لإنتاج منتجات بسيطة منخفضة الحجم تتطلب وقتًا طويلاً للإعداد (4). كان من المتوقع أن تدير مرافق التصنيع، المميزة بالآليات غير المرنة لعمليات التجميع عالية الحجم، خطوط منتجة متنوعة تتطلب في الواقع معدات عامة. ووجد المهندسون أنه من الصعب تبرير الاستثمارات المالية في تكنولوجيا التصنيع المتكاملة بالكمبيوتر (CIM) التي ستسهل استراتيجية المنتج عالي التنوع ومنخفض الحجم التي حاولت العديد من الشركات تنفيذها (5).

عمليات الإنتاج الجديدة

تقوم الشركات اليوم بتنفيذ عمليات وإجراءات تشدد على مراقبة الجودة الشاملة (TQC). يتم قياس العيوب بالأجزاء لكل مليون (ppm)، ويتوقع من المديرين تحقيق تخفيضات مستمرة في معدلات العيوب ppm الخاصة بهم. كما تتميز بإجراءات التوقيت الصحيح (JIT) التي تحاول الحفاظ على استمرار تدفق العمل دون انقطاع؛ حيث تتميز عمليات JIT بالإنتاج بدفعات صغيرة، وصفر عيوب، وتقليل مستمر لأوقات الإعداد والتغيير، والتخلص من المخزونات الوسيطة (العمل في العملية). الشركات التي تستطيع تنفيذ برامج TQC و JIT استمتعت بتقليل كبير في أوقات التسليم للعملاء، وتكاليف التصنيع المخفضة، وبشكل عام، تعزيز استجابة العملاء. ومع ذلك، حتى الشركات الناجحة في تنفيذ برامج TQC و JIT وجدت أن المكاسب من TQC و JIT لا تتم الاعتراف بها من قبل نظم المحاسبة الإدارية لمنظماتهم. على سبيل المثال، يُظهر الجدول 1 التحسينات التي تم تحقيقها على مدى فترة ثلاث سنوات في منشأة اختبار دوائر التكامل (IC) لشركة كمبيوتر: تقليل هائل في العيوب وأوقات التصفية والمخزون والخردة (6). ومع ذلك، سجلت نظام المحاسبة الإدارية تكاليف وحدية وساعية أعلى لمنشأة اختبار IC (6) (الجدول 2). وبسبب الارتفاع المستمر في تكاليف اختبار الوحدات، قامت الشركة قبل عدة سنوات بفتح منشأة اختبار جديدة في سنغافورة، قرار تم عكسه فقط العام الماضي عندما كشفت دراسة خاصة عن اقتصاديات الولايات المتحدة المفضلة بكثير للمنشأة (6).
جدول 1. ملخص أداء اختبار IC للفترة من 1986 إلى 1988 (6). القيم للمخزون والخردة، بالآلاف.

السنة العيوب (ppm) معدل التدفق (أيام) أداء الجدول الزمني (%) المخزون (وحدات) الخردة (S)
1986 1000 35 85 2000 600
1987 500 9 89 288 171
1988 270 3 99 120 74

الجدول 2. ملخص مالي لقسم اختبار IC للفترة من 1986 إلى 1988 (6).

السنة تكلفة كل IC تم اختباره (S) تكلفة الساعة العملية الواحدة (S)
1986 0.50 50.00
1987 0.52 54.86
1988 0.55 101.64

الجذور التاريخية

يمكن العثور على الجذور الفكرية لنظم محاسبة إدارة المؤسسات المعاصرة في فترة حركة إدارة العلم العلمي من عام 1880 إلى 1915 (7). حاول مهندسو حركة الإدارة العلمية توحيد وتبسيط عمليات الإنتاج لتعزيز كفاءة استخدام العمل المباشر والمواد المباشرة. كانت إجراءات التحكم المحاسبي تشدد على الالتزام بالمعايير المحددة مركزيًا. تم إعداد تقارير وافرة حول انحرافات التكاليف الفعلية عن المعايير (المسماة باسم الانحرافات) شهريًا. كانت تقنيات جمع المعلومات ومعالجتها خامة ومكلفة. لذلك، استخدمت إجراءات المحاسبة البيانات التي كانت قد تم جمعها بالفعل لأغراض أخرى: كميات العمل المباشر كما هو مبلغ على بطاقات الوقت في جداول الرواتب ومعلومات استخدام المواد. تم تخصيص تكاليف الموارد الغير مباشرة أو التشغيلية (مثل الآلات والمشرفين وعمال الدعم) إلى المنتجات بناءً على بيانات موجودة بالفعل: الوحدات المنتجة، ومحتوى العمل المباشر للمنتج، أو وقت المعالجة. لم تقدم مثل هذه الإجراءات لتخصيص التكاليف الغير مباشرة للمنتجات تشويهًا كبيرًا في ذلك الوقت. كانت تكاليف الغير المباشرة منخفضة نسبيًا، ومعظم الشركات لم تكن لديها تنوع كبير في المنتجات. ربما كانت الإجراءات التي جمعت تكاليف الغير المباشرة عبر نطاق ضيق من المنتجات دقيقة بشكل معقول. بالإضافة إلى ذلك، وجدت الشركات الفعالة في إنتاج الكتلة أنها كانت تجد نسب عائد ممتازة على رؤوس أموالها بسهولة نسبية. لذلك، لم يكن لديهم حاجة كبيرة لضبط تصميم منتجاتهم وعملياتهم وتسعيرهم ومزجهم بدقة لمنتجات فردية.

لم يتم تخصيص العديد من التكاليف حتى للمنتجات. كانت قواعد المحاسبة المالية تتطلب أن تكون التكاليف مثل التسويق والتوزيع والخدمة وفوائد الديون والبحث وتطوير المنتج تُحسب كما تم الإنفاق عليها، دون تخصيصها لتكلفة المنتجات الفردية. وبالتالي، لم تخصص أنظمة محاسبة الإدارة للشركات سوى تكاليف المصنع إلى المنتجات ولم تحاول فهم العلاقة بين النفقات الأخرى للشركة (النفقات العامة والبيع والإدارية) والمنتجات الفردية، وخطوط المنتجات، والعملاء.

كما نشأ تشوه آخر نتيجة للمكاسب الواضحة التي استمتعت بها ملء طاقة المصنع بالطلبات الإضافية أو الخاصة أو زيادة تنوع تصميمات وخيارات المنتج.
كانت الأصناف الفرعية التي كانت أسعار بيعها تتجاوز تكاليف التشغيل المتغيرة في الفترة القصيرة (التي كانت عادة مقاسة فقط بالمواد المباشرة والعمالة المباشرة) تعتبر مرغوبة لأنها يمكن أن تمتص تكاليف الغير المباشرة والمساهمة في تحقيق الأرباح. ومع ذلك، لم يتم تتبع تكلفة الموارد الدعم الإضافية المطلوبة للتعامل مع انتشار المنتجات والنماذج والخيارات إلى هذه العناصر الإضافية. بدلاً من ذلك، تم تخصيص تكاليف الطاقم الإضافي المطلوب عبر جميع المنتجات، بناءً على حجم إنتاجها النسبي، وليس استنادًا إلى الاحتياجات الفردية التي تفرضها المنتجات على موارد المصنع الغير مباشرة.

الاتجاهات الحديثة

خلال الفترة العالية النمو بعد الحرب العالمية الثانية، حدثت تغييرات طفيفة أدت إلى جعل جميع الافتراضات التي تكمن وراء تصميم أنظمة محاسبة إدارة الشركات قديمة تقريبًا. أدى التقدم التكنولوجي إلى استبدال الآلات الآلية للعمالة المباشرة في العديد من عمليات الإنتاج. علاوة على ذلك، كانت نسبة أعلى بكثير من قوى العمل في الشركات تتألف من موظفي الدعم الإنتاج والمهندسين والمديرين الذين ينتجون ويحللون المعلومات، ويقومون بتصميم منتجات جديدة، أو تعديل تصميم أو عمليات الإنتاج للمنتجات الحالية، ويقدمون النشاطات التسويقية والمبيعاتية والخدمية لخطوط المنتجات المتنوعة وقنوات التوزيع المتناثرة للشركة. بسبب قرارات تصميم نظام التكلفة التي اتخذتها الشركات قبل عقود، لم يتم تتبع تكاليف هؤلاء الموظفين بدقة إلى منتجات الشركة وخطوط المنتجات.
في سياق غريب، على الرغم من التشوهات المتزايدة في أنظمة محاسبة الإدارة الخاصة بهم، بدأت إدارات الشركات في الولايات المتحدة تدير شركاتهم بشكل متزايد "بواسطة الأرقام." أكدت عمليات التخطيط السنوي الأداء من خلال مصطلحات المحاسبة المالية زيادة الأرباح للسهم وعائد الاستثمار. تم تحليل الأهداف المالية السنوية إلى ميزانيات شهرية، حيث أصبحت البيانات المالية الشهرية وكشوف الدخل والنفقات الرئيسية وسيلة الرئيسية لتحفيز والسيطرة. كان لدى فرق المحاسبة، التي كانت مشغولة بتعقيد إغلاق السجلات بسرعة على العمليات العالمية كل شهر، قليل من الموارد المتبقية لإنتاج معلومات ذات صلة بالعمليات اليومية لمؤسساتهم أو للتفكير في التشوهات المتزايدة في إشارات أنظمة التكاليف الداخلية.
لم يدرك قليل من القادة عبث استخدام مقياس الدخل لتقييم أداء منظماتهم لفترات قصيرة مثل 22 يوم عمل. كان يتعين على الشركات النجاح في بيئة تنافسية أكثر تقديم استثمارات واسعة لتطوير منتجات جديدة، وتحسين عمليات الإنتاج، وتدريب وإعادة تعليم موظفيها، وإدخال التكنولوجيا المتقدمة، وتأسيس نظم التسويق والتوزيع والمعلومات على مستوى العالم. ومع ذلك، لا يزال المديرون يعتمدون على نموذج الدخل المحاسبي المالي الذي حتى سنوياً، وأقل معدل شهرياً، كان عاجزاً عن تقييم قيم العوائد من هذه الاستثمارات. وبالتالي، كانت العديد من الشركات تدير "بواسطة الأرقام" في الوقت الذي كانت فيه "الأرقام" المالية الدخلية تصبح أقل أهمية وأقل معنوية كمؤشرات لنجاح الشركة على المدى القصير.
كانت الإشارات المتأخرة والمجمعة والمشوهة الناتجة عن أنظمة المحاسبة الداخلية للشركات لها عواقب غير سارة. نظم تكلفة المنتجات التي قامت بتخصيص التكاليف استنادًا إلى محتوى العمل المباشر أو سرعات معالجة الآلات شجعت الشركات على الالتزام بموارد الهندسة الصناعية والتصنيع لتقليل محتوى العمل أو تسريع عمليات الإنتاج. ومع ذلك، لا تزال تكاليف الغير المباشرة تنتشر إلى المنتجات استنادًا إلى محتوى العمل المباشر أو ساعات الآلة. لم تر شركات كيف أدت الآلات
السريعة ولكن غير المرنة إلى زمن إعداد أطول، ومستويات أعلى من المخزون، وإنتاج جودة أقل، واستجابة عملاء أقل. أيضًا، أدت إدخال عمليات الإنتاج الأسرع والأقل مرونة إلى فرق كبيرة من الموظفين الداعمين لجمع وتحليل البيانات، وجدولة الإنتاج، ونقل وتحريك، وفحص الإنتاج من دفعات الإنتاج الكبيرة.
اليوم، تستفيد الشركات من القدرات المتزايدة بشكل كبير وتكاليف تكنولوجيا معالجة المعلومات المنخفضة. في الواقع، سيكون لهاحتى من حيث الأداء إلى السعر من تقنيات المعلومات سيجعل من قرارات التصميم السابقة حول مستوى التفصيل والوقت المناسبين في تصميم أنظمة التكاليف.
الشركات تبدأ للتو في تجربة أساليب جديدة لتصميم أنظمة محاسبة الإدارة. ولكن بعض النهج المبتكرة قد ظهرت بالفعل في مجالين رئيسيين: (i) أنظمة مراقبة العمليات وقياس الأداء و (ii) قياس تكاليف المنتج والنشاط.

أنظمة مراقبة العمليات وقياس الأداء

في الواقع، يجب أن يقدم نظام قياس الأداء ملاحظات دقيقة وفورية حول كفاءة وفعالية العمليات. النظم الحالية، التي تقوم عادة بالتقرير شهريًا، بها عيوب عدة. المعلومات ذات الصلة مجتمعة جدًا وتصل متأخرة جدًا لاتخاذ تصحيحات، وتشوه المعلومات بالتخصيصات غير الضرورية، وتكرس اهتمامًا زائدًا للقياسات المالية على حساب القياسات التشغيلية.
الوقت هو ربما أهم معيار لنظام مراقبة العمليات الذي يعمل بشكل جيد. تستفيد الشركات التي تنتج إخراجًا بشكل مستمر من تقارير تشغيل يومية أو ساعية أو حتى دفعة بدفعة. يمكن أن تلخص التقارير ما تم إنتاجه، وكم تم إنتاجه، وتكاليف الوحدة والكميات الفعلية للموارد المتغيرة المستخدمة في الإنتاج (المواد، العمالة، الطاقة، ووقت الآلة)، وجودة أو نسبة الإنتاج. كان من غير الممكن توفير تفاصيل مثل هذه حول العمليات بتكلفة باهظة قبل 75 عامًا، ولكن تكنولوجيا المعلومات الحديثة تجعل مثل هذا القياس غير مكلف تمامًا. إحدى المرافق الكيميائية تجمع على سبيل المثال 40,000 ملاحظة حول عملياتها ومنتجاتها كل 2 ساعة (8). بالنسبة لعمليات مثل هذه تحت التحكم الكمبيوتري، يمكن لنظام مراقبة العمليات استخدام البيانات المتاحة بالفعل من النظام الإنتاجي لتوفير ملخصات سريعة ودقيقة لأداء العمليات. نموذج التكلفة القديم، المستمد من حركة الإدارة العلمية، أكد على التمسك بالمعايير التي حددها المهندسون الصناعيون. وكان يتم التركيز على التباينات الغير مرغوب فيها للشرح والتصحيح. نموذج محاسبة الإدارة الجديد يشدد ليس على تحليل التباين ضد معيار ثابت، ولكن على توفير معلومات لدعم التحسين المستمر في الجودة والعوائد وأوقات عمليات التصنيع والكفاءات. يحتاج المديرون والعمال، الذين يحاولون تحقيق تحسينات مستمرة في عملياتهم، إلى معلومات لاكتشاف المشاكل بسرعة وتوجيه أنشطتهم التجريبية والتعلم. العلم لم يعد موجودًا بشكل مركزي، ليفرض على العمليات المحلية؛ تقترح وتُجرى التحسينات محليًا. تحول تركيز نظام مراقبة العمليات من التمسك بالمعايير التي حُددت مركزيًا إلى توفير معلومات دقيقة وفورية وذات صلة لأنشطة التعلم والتحسين المحلية.
توفير ملخصات مالية للإنفاق القسمي أو تكاليف الدفعة الفعلية يوفر إشارات جزئية فقط عن كفاءة العمليات. تقوم الشركات المبتكرة التي تعتمد على إنتاج TQC وJIT بتطوير قياسات للجودة (مثل معدلات عيوب ppm ونسب العائد) وأوقات التصريف (الوقت من وصول المواد الخام إلى المستودع حتى يتم تصنيع المنتج ويكون جاهزًا للشحن إلى العميل). يمكن تمثيل وقت التصريف للمنتج (أو الخدمة) على أنه يتكون من وقت المعالجة بالإضافة إلى وقت الفحص ووقت الحركة ووقت الانتظار. بالنسبة للعديد من العمليات، يكون وقت المعالجة أقل من 5٪ من وقت التصريف؛ أي أنه لوقت تصريف إجمالي قدره 6 أسابيع (30 يوم عمل)، قد يتطلب فقط 1 إلى 2 يومًا من وقت المعالجة الفعلي. خلال الوقت الباقي، يتم فحص الجزء أو المنتج، وتحريكه حول المصنع، أو ببساطة الانتظار - في التخزين، على أرض المصنع، أو قبل أو بعد عملية المعالجة. في نظام JIT المثالي، يتساوى وقت التصريف للجزء مع وقت المعالجة (هدف قد يكون غير قابل للتحقيق مثل صفر عيوب ولكنه المعيار الذي يتم قياس التقدم عليه). بدأت بعض الشركات في قياس كفاءة دورة التصنيع (MCE) لتقييم محاولاتها للقضاء على الفاقد أو الوقت الغير مضاف: يساوي MCE وقت المعالجة قسمته على وقت التصريف. كلما اقترب معدل MCE من 1، يعرف المنظمة أن كمية الوقت المهدرة في نقل وفحص وإعادة العمل وتخزين المنتجات كانت تتناقص. يؤكد معدل MCE على أهمية إدارة الوقت وزيادة استجابة العميل، وليس فقط هدف المحاسبة التقليدية لتقليل التكاليف.
أداء التشغيل الشامل للمؤسسة الآن يشمل قياسات حول الإنتاج الفعلي مقابل الميزانية، منتجًا بمنتج، ونسبة الالتزام بالتسليم في كل فترة. يتم تتبع أداء الموردين من خلال تقدير عدد العيوب ونسب التسليم في الوقت المحدد. يتم قياس الأداء من وجهة نظر العميل من خلال تقدير تكرار شكاوى العملاء والإرجاعات والخصومات، وتكاليف الضمان وخدمة ما بعد البيع في الميدان. تقوم بعض الشركات بإجراء استطلاعات منهجية لعملائها لحساب مؤشرات رضا العملاء. يقدم كل مؤشر تشغيلي معلومات مفيدة، لا يمكن تلخيصها بسهولة أو تضمينها في معلومات مالية، لمراقبة مدى تحسين عمل الشركة.
في الختام، تتميز أنظمة مراقبة العمليات بتقديم تقارير فورية حول العمليات الفعلية، بما في ذلك الكميات وتكاليف الوحدة الفعلية (غير المخصصة) للموارد المستهلكة، بالإضافة إلى مجموعة متنوعة من المؤشرات غير المالية. يظهر كل من البيانات المالية وغير المالية كاتجاهات، مع الهدف للبيانات غير المالية هو الكمال: صفر عيوب، 100٪ عائدات، 100٪ تسليم في الوقت المحدد، ونسبة MCE تساوي 1. في كل فترة يجب أن يكون أداء المنظمة التشغيلي يتحسن، ويقترب أكثر فأكثر من المثالي.

قياس تكاليف المنتج والأنشطة
قياس تكاليف المنتج والأنشطة هو الهدف الثانوي الرئيسي لنظام المحاسبة الإدارية. تستخدم الشركات الصناعية تقريبًا جميعها اليوم نظام تقييم المخزون الخاص بها لقياس تكاليف المنتج، وهو إجراء يؤدي إلى تشويهات وإغفالات كبيرة. يقدم المثال التالي توضيحًا لمصادر التشويهات. سابقًا، كانت إحدى أقسام شركة تصنيع كهربائية ألمانية تنتج فقط بضعة محركات قياسية بكميات كبيرة (9). نظرًا للتنافس من قبل منتجين أوروبيين شرقيين، الذين كانت أسعار عملهم أقل بشكل كبير، قررت الشركة أيضًا إنتاج محركات مخصصة. خلال 10 سنوات، كانت 48٪ من طلباتها لمحرك واحد فقط، و75٪ كانت لأقل من خمسة محركات، على الرغم من أن المحركات المنتجة لهذه الطلبات لا تمثل سوى 25٪ من الإجمالي. لا تزال المصنع تنتج طلبات بكميات كبيرة: كانت 2٪ من الطلبات لأكثر من 100 محرك وهذه تمثل 44٪ من إجمالي الإنتاج. يتطلب المصنع الحالي، الذي ينتج كل من المحركات المخصصة والقياسية، أداء العديد من المهام أكثر مما كان يتعين على مصنع السبعينيات الذي كان ينتج فقط بضعة محركات قياسية بكميات كبيرة. يتعين الآن تنسيق مزيد من الأشخاص لجدولة الآلات، وإجراء الإعدادات؛ فحص الإنتاج بعد كل عملية إعداد؛ جدولة واستلام وفحص المواد والحاويات الواردة؛ نقل، عد، وتقدير المخزون؛ تسريع الطلبات؛ إعادة العمل في حالة تلف المواد؛ تصميم وتنفيذ طلبات تغيير الهندسة؛ التفاوض مع الموردين؛ إصدار أوامر الشراء؛ وتحديث وبرمجة نظام المعلومات الكمبيوتري الكبير بشكل أكبر.
مع أي نظام تكلفة تقليدي، سيتم توزيع التكلفة العليا الأعلى للمصنع الجديد والأكثر تعقيدًا على جميع المحركات، قياسية ومخصصة، بنسبة تتناسب مع كميات الوحدة لكل محرك. سواء تم تعيين التكاليف غير المباشرة بناءً على ساعات العمل المباشرة، أو ساعات العمل الآلي، أو كميات المواد، أو وحدات الإنتاج، فإن محركًا قياسيًا يمثل 10٪ فقط من إنتاج المصنع يحصل على حوالي 10٪ من التكاليف غير المباشرة للمصنع. على عكس ذلك، يتم تخصيص نسبة 0.01٪ فقط من تكاليف المصنع غير المباشرة لمحرك مخصص فريد الذي يمثل 0.01٪ فقط من إجمالي إنتاج المصنع، حتى وإن كان يتطلب تصميمًا خاصًا وشراءًا وجدولةً وتنسيقًا ومعالجة طلبات خاصة.
كانت النتائج الاستراتيجية لاستخدام مثل هذا النظام التكلفي في البيئة الجديدة قد تكون كارثية. سيقوم المصنع بتقليل أهمية المحركات القياسية بشكل إضافي واستبدال الحجم المفقود بخط متنوع من المنتجات الخاصة بميزات وخيارات فريدة، وبشكل عام بحجم وحدات أقل. لن تغطي أسعار العرض، المقدرة من التكاليف المبلغ عنها، بالضرورة تكلفة الموارد المرتبطة بتصميم وإنتاج ومعالجة المحركات المخصصة. مع استمرار هذا الاتجاه، سيتم إنشاء مطالب جديدة لموارد العلوم والدعم، مما يرفع التكاليف بشكل أكبر.
في هذه الحالة، تم تصميم نظام تكلفة جديد يلتقط بشكل أفضل اقتصاديات إنتاج المحركات المخصصة، بحيث يمكن للشركة أن تنافس في نفس الوقت في مجالي الأعمال، القياسي والمخصص. نظام مثل هذه الأنظمة، تسمى أنظمة التكلفة القائمة على الأنشطة (ABC)، تخصص تكاليف المؤسسة بشكل أكثر دقة للمنتجات وخطوط الإنتاج (11). تم تصميم أنظمة ABC من خلال تحديد الأنشطة التي تقوم بها كل إدارة دعم وتشغيل، ثم حساب تكلفة الوحدة لأداء هذه الأنشطة. على سبيل المثال، يمكن أن تكون إدارة الهندسة التصنيعية مشغولة في نشاطين رئيسيين: الحفاظ على وتحديث عملية الإنتاج لكل منتج تصنعه، وتنفيذ ملاحظات التغيير الهندسي (ECNs). يتم تقسيم تكلفة إدارة الهندسة التصنيعية أولاً بين هذين النشاطين على أساس المقابلات مع مشرفي الإدارة وعلى البيانات ذات الصلة الأخرى المتاحة. ثم يتم تحديد كمية كل نوع من الأنشطة، على سبيل المثال، عدد المنتجات التي يتم تصنيعها وعدد ملاحظات التغيير الهندسي التي يتم تنفيذها. يتم ضرب تكلفة الوحدة لكل نشاط على حدة عندما يتم تقسيم إجمالي تكلفة كل نشاط (تكلفة تنفيذ ECNs) على كمية النشاط التي تم تنفيذها (إجمالي عدد ملاحظات التغيير الهندسي) للحصول على تكلفة تقديرية لتنفيذ ECN. بمجرد تحديد تكلفة الوحدة لجميع الأنشطة، يتم تخصيص تكاليف الدعم والتكاليف الغير مباشرة للمنتجات استنادًا إلى عدد الأنشطة التي تم تنفيذها لكل منتج على حدة. لحساب تكلفة محرك مخصص، تقوم الشركة بتحديد، بالإضافة إلى المحتوى العمالي المباشر والمواد، عدد أوامر الشراء التي تم إصدارها لهذا المحرك؛ عدد العناصر الخاصة التي تم تصميمها؛ عدد مرات تلقي وتحريك وفحص المواد لهذا الطلب؛ عدد التثبيتات، عدد ملاحظات التغيير الهندسي المطلوبة، وأي أنشطة أخرى تم تنفيذها لهذا الطلب. يتم ضرب كميات كل هذه الأنشطة بتكلفتها للوحدة وجمعها معًا للحصول على التكلفة الإجمالية لأنشطة الدعم للمحرك. يتم إجراء تحليل مماثل لجميع المحركات المصنوعة في فترة زمنية.
أرقام تكلفة المنتج الجديد من تحليل الأنشطة غالبًا ما تكون مختلفة بشكل ملحوظ عن تلك التي يتم الإبلاغ عنها بواسطة أي نظام تقليدي. في مصنع المحركات (9)، كانت التكاليف الإضافية للمكونات الخاصة والطلبات الفريدة تشكل فقط 7٪ من إجمالي تكاليف التصنيع. ولكن كانت تكلفة محرك يتم إنتاجه في حجم قدره واحد أعلى بنسبة 30 إلى 40٪ مقارنة بمحرك واحد يتم إنتاجه في دفعة تتكون من أكثر من 100 محرك. إزالة التكاليف المتعلقة بالطلبات والمكونات الخاصة من المحركات القياسية يقلل من تكاليفها بنسبة 5 إلى 7٪، وهو مبلغ صغير ولكنه لا يزال مهمًا بالنسبة للمنتجات الناضجة المباعة في أسواق منافسة تعتمد بشكل كبير على السعر. في تطبيقات أخرى لأنظمة ABC، زادت التكاليف غير المباشرة للمنتجات المعقدة والخاصة بعوامل تتراوح بين 100 إلى 1000٪.

افتراضات رئيسية

تكمن عدة افتراضات رئيسية أساسية وراء تحليل الأنشطة. في المقام الأول، تفترض أن أنظمة ABC أن جميع تكاليف الأنشطة غير المباشرة والدعم تكون تقريبًا متغيرة. العديد من المصاريف غير المباشرة (مثل إجمالي الرواتب المدفوعة لمهندسي التصنيع) قد لا تتغير شهراً إلى شهر مع التغيرات في حجم وتنوع الإنتاج الشهري. ومع ذلك، تصبح هذه التكاليف متغيرة في كل عام خلال دورة التخطيط عندما تفوض المؤسسة مستويات الإنفاق السنوي في كل مراكز تكاليف قسم الدعم. إذا كانت بيئة الإنتاج قد أصبحت أكثر تعقيدًا بسبب زيادة عدد المعاملات (الإعدادات، والفحوصات، وحركات المواد، ومواصفات العمليات، وملاحظات التغيير الهندسي، وأوامر الشراء)، فإنه في النهاية يجب إضافة المزيد من الأشخاص والموارد الداعمة إلى المؤسسة. يقوم نظام ABC بتقدير الطلب على موارد الدعم كوظيفة من حجم وتنوع وتعقيد المنتجات، وسمات العمليات الإنتاجية الحالية.
على الرغم من أن نظام ABC قد يكون مستندًا إلى البيانات التاريخية، إلا أن فائدته الحقيقية هي التنبؤ بالعواقب المستقبلية للإجراءات التي يتخذها المديرون. الهدف ليس الحصول على تخصيص أكثر دقة للتكاليف، ولكن لتقدير نموذج تكلفة المؤسسة، نموذج يتيح للمديرين توقع التكاليف المستقبلية عند تغيير عمليات الإنتاج وقنوات التوزيع واتخاذ قرارات جديدة بشأن المتغيرات التسويقية وتصميم المنتج. تصبح تكاليف الأنشطة الداعمة مرئية بحيث تنتج التحسينات في العمليات - لتقليل أوقات الإعداد، وتحسين تخطيط المواد، وتركيز الفعاليات في المصنع، أو تقليل تكاليف معالجة الطلبات - فائدة فورية ومباشرة على تكلفة المنتج. يمكن ترجمة التوفيرات من خلال تقليل العيوب أو تحقيق إمكانيات الإنتاج للتسليم "Just-In-Time" (JIT) مباشرة إلى المنتجات التي تم تحسينها.
تكلفة المنتجات استنادًا إلى نظام ABC تشير إلى متى قد ترغب إدارة التسويق في رفع الأسعار على المنتجات المعقدة والخاصة وخفض الأسعار على المنتجات البسيطة عالية الحجم، أو عندما قد تود التركيز على مجموعة مختلفة من المنتجات، أو تغيير مزيج المنتجات، أو تشجيع العملاء على الانتقال إلى منتجات مماثلة ولكن أكثر ربحية. لا يتخذ نظام ABC قرارات. يجب أن يكون أي قرار نتيجة لمعرفة الفرص السوقية (طلبات وتفضيلات العملاء) وهياكل التكلفة. يمكن لنظام التكلفة توفير معلومات فقط حول التكاليف، وليس عواقب الإيرادات، من القرارات.
يقدم نظام ABC أيضًا حوافز لمهندسي المنتجات لتصميم المنتج بطريقة يمكن تصنيعها: لتصميم المنتجات بمكونات أقل وأكثر اعتمادًا على التصنيع والتجميع. الأنظمة التكلفية التقليدية لا تكافأ التصميمات الجيدة للمنتجات ولا تعاقب التصميمات السيئة. إنها تحدد تكلفة منتج جديد استنادًا إلى تكلفة المواد المباشرة وطلبات العمل واستهلاك وقت الآلة. يوفر نظام ABC توجيهًا أوضح بكثير بشأن المعلمات التصميمية التي تخلق طلباتًا على موارد الدعم للمؤسسة، وبالتالي يشجع مهندسي المنتجات على تصميم منتجات بمكونات أقل ومكونات أكثر شيوعًا بحيث يتطلب تصنيعها موارد دعم أقل.
يمكن أيضًا استخدام نموذج التكلفة، الذي يعتمد على تحليل الأنشطة، في عملية تخطيط الميزانية للمؤسسة. حاليًا، يتم تخصيص موارد الدعم عادة من قاعدة السنة السابقة، بزيادة أو نقصان صغير. وعلى العكس من ذلك، مع نموذج ABC، يقوم المديرون أولاً بتوقع مزيج المنتجات وجدول الإنتاج للعام القادم. من هذه التوقعات، يتم تحديد كميات الأنشطة المطلوبة لإنتاج مزيج المنتجات بالطريقة المحددة. ومن خلال معرفة الكمية الإجمالية لكل سائق نشاط، جنبًا إلى جنب مع تقدير تكلفة الوحدة المحدث لأداء كل نشاط، يمكن للمديرين حساب الميزانيات لجميع الأقسام غير المباشرة والداعمة استنادًا إلى كمية العمل المطلوبة من هذه الموارد الداعمة.
تكنولوجيا CIM

تساعد النهج القائم على تحليل الأنشطة في شرح السبب في أن العديد من الشركات يصعب عليها تبرير مالياً استحواذها على تقنيات CIM. يمكن للمنتجين متنوعين ذوو خطوط إنتاج كاملة أن يقتربوا من كفاءة منتج متخصص فقط من خلال استخدام فعال لتقنيات التصميم والتصنيع التكنولوجية القوية والمكثفة للمعلومات (12). ومع ذلك، يتم تقييم الفوائد المترتبة على استثمار تقنيات CIM. يطلب مهندس الحصول على إذن لاقتناء نظام CIM الباهظ للسماح بتصنيع فعال لتشكيلة المنتجات المتنوعة المتوفرة حاليًا في المصنع. يطلب المدير العام، قبل الموافقة على الطلب، من المراقب توثيق التكلفة العالية لإنتاج مزيج المنتجات الحالي المتنوع والمعقد. يفحص المراقب الورقة التكلفية من النظام التقليدي الحالي ويجد أن منتجات الحجم المنخفض والتخصص ليست أكثر تكلفة من منتجات الحجم الكبير وشبه القياسية: تكلفة المحركات المخصصة هي نفسها تقريبًا تكلفة المحركات القياسية. وبالتالي، تمت تقويض المبرر الرئيسي لاقتناص التقنيات المرنة للتصنيع من خلال نظام فشل في إرسال التكلفة الفعلية التي يتم تكبدها حاليًا لدعم استراتيجية التصنيع عالية التنوع والحجم المنخفض. يوفر نظام ABC بيئة داعمة بشكل كبير لعرض التوفيرات المحتملة من استثمارات CIM.
محاسبة دورة الحياة
يجب على الشركات المشاركة في تطوير المنتجات والعمليات الواسعة تخصيص تكلفة الموارد التكنولوجية المستخدمة للمنتجات وخطوط المنتجات الفردية. وإلا فإن تكاليف تحسين المنتجات والعمليات يمكن أن تظهر في حمام السباحة العام ويمكن تخصيصها إلى جميع المنتجات، بما في ذلك تلك التي لم يتم تنفيذ الكثير من الجهد التطويري لها.
بشكل عام، يتم تقسيم البحث والتطوير إلى فئتين. يتم تتبع تكاليف الحفاظ على وتحسين المنتجات وخطوط المنتجات الحالية مباشرة إلى العناصر التي تستفيد من هذه الجهود. في الواقع، جزء من تكلفة الوجود في تلك المجالات التجارية هو الحاجة إلى ترقية خصائص المنتج بشكل مستمر تكون تكاليف المنتجات والعمليات الجديدة من الناحية الأساسية، الفئة الثانية، يجب أن تعزل وتحتسب لحساب المشروع. من الناحية المالية والضريبية، يتم استهلاك هذه التكاليف في وقت حدوثها. ولكن ما لم يتم التقاط النفقات الابتدائية في حساب المشروع، سيكون من الصعب على المديرين مقارنة المبلغ الذي تم إنفاقه على كل جهد لتطوير المنتج مع الفوائد النقدية التالية عند تسويق منتج جديد أو تثبيت عملية جديدة. يرغب بعض الأشخاص في معرفة على مر howيح سنوات يجب أن يستهلكوا هذه النفقات الابتدائية بحيث يمكنهم إنشاء قياس محاسبي مالي للدخل الدوري. ومع ذلك، فإن معرفة ربحية المشروع على مدى حياته الافتراضية هي أكثر ذو مغزى بكثير، وليس كيفية تقسيم ربحية المشروع الابتدائية إلى شرائح فصلية وسنوية. يتيح للمديرين تجميع نفقات البحث والتطوير في حساب المشروع، وتسجيل فوائد النقد في السنوات التالية، تقييم ربحية قرارات توجيه الموارد بشكل أفضل دون ضرورة تحديد استهلاك تكاليف المشروع الابتدائية بشكل متعسر.

الختام

أساليب المحاسبة الإدارية التقليدية التي تم تطويرها قبل عقود عندما كان التنوع في المنتجات منخفضًا، وعندما كانت عمليات الإنتاج تعتمد بشكل كبير على العمل المباشر، وتكاليف معالجة المعلومات كانت مرتفعة، لم تكن كافية لبيئة اليوم المتقدمة تكنولوجياً والتنافسية على مستوى العالم. يقوم المديرون بتجربة أساليب جديدة لقياس الأداء وتكاليف أنشطتهم. لا تعتبر أي من النهج الجديدة صعبة بشكل خاص للتنفيذ، خاصةً بالمقارنة مع المنتجات وعمليات الإنتاج المعقدة التي تم تقديمها بنجاح بالفعل من قبل العديد من الشركات.
تتطلب الابتكارات في مجال المحاسبة الإدارية أن يتفاعل العاملون في الميدان التشغيلي والتقني بنشاط مع الطاقم المالي لضمان أن تعكس مؤشرات الأداء وتحليل الأنشطة بدقة تصميم العصر الحديث وعمليات الإنتاج والدعم. ستتطلب أيضًا تكامل نظم التحكم التشغيلي الحديثة ونظم تحليل الأنشطة التي تم تطويرها حديثًا في نظام محاسبة موحد للشركة على مستوى الشركة فترة من التجربة والتعلم، فترة للابتكار في مجال المحاسبة تتفوق على الابتكارات التي جرت قبل قرن عندما تم تطوير الإجراءات للمساعدة في إدارة المؤسسات الإنتاجية الضخمة المتكونة حديثًا.